Контакты
Главная / Регистрация ООО

Нормы налогового права подразделяются на. Налогово-правовые нормы и их особенности

1. Основаниями (критериями) классификации норм налогового права по видам выступают:

Назначение норм;

Метод воздействия на поведение субъектов;

Порядок реализации прав и обязанностей участников правоотношений;

Юридическая сила; .

Порядок действия норм во времени, в пространстве и по кругу лиц.

2. Нормы налогового права делятся в зависимости от назначения на:

Регулятивно-правоустанавливаюшие;

Охранительные.

правовые институты.

Правовые институты представляют собой совокупность определенных правовых норм, родственных по содержанию регулируемых ими правоотношений. Поэтому налогово-правовые нормы по своему содержанию различаются как:

Закрепляющие права и обязанности участников налоговых правоотношений;

Определяющие порядок образования, задачи, структуру и компетенцию налоговых органов;

Определяющие основные положении правого статуса налогоплательщиков (плательщиков сборов), налоговых агентов и т. д.;

Определяющие формы и методы осуществления налогового контроля;

Закрепляющие основные положения о порядке возникновения и исполнения обязанности по уплате налога или сбора;

Устанавливающие ответственность за совершение налоговых правонарушений и др.

4. По методу воздействия на поведение субъектов (или по форме выражения государственной воли) нормы делятся на:

Запрещающие;

Обязывающие;

Уполномачивающе-дозволительные;

Стимулирующе-поощрительные.

5. По порядку ремизами прав и обязанностей участников налоговых отношений различают:

Материальные нормы (ими определяются права и обязанности субъектов налоговых правоотношений, в т. ч. компетенция государственных органов и должностных лиц в сфере налогообложения);

Процессуальные нормы (закрепляют методы, порядок и процедуры деятельности по реализации прав и обязанностей в сфере налогообложения).

6. По юридической силе различают:

Законодательные нормы (содержащиеся в законодательных актах);

Подзаконные (содержащиеся, например, в указах Президента РФ, постановлениях Правительства РФ).

По этому критерию также различают:

Общие нормы;

/ специальные нормы.

Если правоотношение регулируется и общей, и специальной - равными по юридической силе нормами, то применяется специальная норма. Такая "конкуренция" норм возникает, если конкретные обстоятельства соответствуют гипотезам разных юридических норм. В этом случае специальная норма рассматривается как исключение из общего правила, установленное для того, чтобы при наличии дополнительных, названных в ее гипотезе фактов, действовало специальное, а не общее правило.

Из общей теории государства и права известно, что право - это система общеобязательных социальных норм, охраняемых силой государственного принуждения, обеспечивающего юридическую регламентацию общественных отношений в масштабе всего об-щества. Такое определение права (права в объективном смысле) следует отличать от юридического права (права в субъективном смысле). Юридическое право - это определенная законом мера возможного поведения участника данного (конкретного) право-отношения - носителя этого права, в нашем случае права нало-гового.

Элементарной частицей права является норма права. Норма права - это общеобязательное, установленное или санкционированное и охраняемое государством правило поведения, выражающее обусловленную материальными условиями жизни общества волю и интересы народа, активно воздействующее на общественные отношения в целях их упорядочения.

Однако это общее определение правовой нормы требует конкретизации для того вида общественных отношений, на упорядочение которых она направлена. Общая теория права исходит из того, что в структуру правовой нормы входят три элемента:

гипотеза - указание конкретных фактических обстоятельств (события, действия, совокупность действий, т.е. фактические составы), при которых данная норма вступает в действие;

диспозиция - указание на правило (правила) поведения, которому должны подчиняться субъекты, если они оказались причастны к условиям, перечисленным в гипотезе;

¦ санкция - вид и мера возможного наказания, если субъекты не выполняют предписание диспозиции.

Если гипотеза является предпосылкой применения властного предписания, то диспозиция представляет собой ядро юридичес-кой нормы, ибо указывает на форму поведения субъекта права, которая непосредственно влечет за собой юридические послед-ствия. Назначение санкции - побудить субъектов действовать в соответствии с предписаниями нормы права.

Гипотеза в налоговой норме фактически не что иное как объект налогообложения. Так, для того чтобы возникли отношения по взиманию налога на добавленную стоимость, необходим факт ре-ализации на территории России товаров, работ или услуг, либо передача на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, либо выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, либо ввоз товаров на таможенную территорию России.

Если у организации или индивидуального предпринимателя в налоговом периоде нет перечисленных фактов, даже несмотря на то, что они признаны плательщиками этого налога, они в данном налоговом периоде не исчисляют и не уплачивают НДС. Здесь, впрочем, следует иметь в виду, что установленную отчетность плательщики должны предоставлять в налоговый орган и в этом случае (так называемая «нулевая декларация»).

Диспозиция в налоговой норме - это такие элементы налога, как «порядок исчисления» и «порядок и сроки уплаты» налога. Если у юридического плательщика возник объект налогообложения, то это лицо обязано выполнить те действия по исчислению и уплате налога, которые предписаны соответствующей главой НК РФ (в случае с НДС - это гл. 21).

Санкция в налоговом праве приобретает лишь одну форму - штраф. При этом размеры штрафов определены в части первой НК РФ. Однако там установлены санкции не на все случаи нарушений. Отсутствующие в НК РФ санкции за налоговые правонарушения следует искать в нормах административного права. В случае налоговых преступлений меру ответственности устанавливает уголовное законодательство. Административное и уголовное законода-тельство специализируются на регулировании ответственности за нарушение установленного государством порядка отношений во многих сферах общественной жизни, в том числе и в сфере налоговых отношений.

Не следует рассматривать пеню, которая обычно взыскивается при нарушении срока уплаты сумм налога и сбора в бесспорном порядке за каждый день просрочки, как налоговую санкцию. Напомним, что пеня в ГК РФ рассматривается как мера ответственности, взыскиваемая в судебном порядке с обязательным учетом принципа: за одно и то же нарушение не может применяться двойная ответственность (ст. 330 ГК РФ). В налоговом же праве пеня определяется не как штрафная санкция, а как мера обеспечительного (восстановительного) характера, взыскиваемая налоговыми органами в бесспорном порядке при одновременном взыскании недоимки (ст. 75 НК РФ). При этом взыскание пени не препят-ствует одновременно удерживать с плательщика штраф: в данном случае применяются не две санкции, а санкция и мера обеспечения.

С экономической точки зрения пеня - не что иное, как плата за пользование бюджетным кредитом, поскольку налогоплательщик некоторое время несанкционированно пользовался бюджетными средствами. Исходя из презумпции, что этими средствами он пользовался в предпринимательской деятельности и получал при этом прибыль (неосновательно обогатился), налогоплательщик обязан возместить бюджету упущенную последним выгоду. При этом для целей налогообложения условно считается, что норма рентабельности использования таких средств составляет за день 1/300 ставки рефинансирования.

Специфика нормы налогового права проявляется в способе изложения нормы налогового права, в расположении нормы права в текстах нормативных актов (табл. 3.1). Норма налогового права может иметь различное оформление:

одна статья НК РФ содержит лишь часть нормы или даже часть одного из элементов нормы либо наоборот: норма содержится в нескольких статьях НК РФ;

одна статья НК РФ содержит несколько непосредственно связанных между собой норм или наоборот: норма содержится в части статьи НК РФ;

одна статья НК РФ содержит гипотезу или диспозицию, общую для многих непосредственно связанных между собой норм (такие статьи содержатся в общей - части первой НК РФ);

Таблица 3.1

Представление об элементах нормы права исходя из общей теории права и применительно к праву налоговому

одна статья НК РФ содержит несколько гипотез, или несколько диспозиций, или несколько непосредственно связанных между собой норм;

одна статья содержит гипотезу и диспозицию (усеченную норму), а санкции выделены в отдельную статью.

В налоговом законодательстве сформулировано множество норм, обладающих специфическими чертами, а потому требуется их классификация в соответствии с рядом критериев.

В зависимости от предмета регулирования (функций в системе налогового права) нормы подразделяются на материальные и процессуальные. Материальные предназначены для регулирования нормального возникновения, развития и прекращения налоговых правоотношений; процессуальные - для обеспечения, реализации материальных норм при всевозможных отклонениях от нормального развития таких правоотношений и направлены на их защиту. Иными словами, если нормы материального права определяют содержание прав и обязанностей, то процессуальные регулируют порядок, процедуру реализации норм материального права.

Материальные нормы права формулируют правила поведения участников налоговых правоотношений в процессе установления и введения налогов и сборов, взимания налогов и сборов, осуществления мероприятий налогового контроля. Процессуальные нормы содержат правила, регламентирующие порядок вынесения суждения уполномоченными органами, о наличии или отсутствии нарушений в деятельности участника налоговых правоотношений.

Материальное и процессуальное налоговое право не могут существовать друг без друга. Процессуальное право без материального бесцельно, а материальное право без процессуального бездейственно, поскольку абсурдно считать правом такую форму регламентации поведения, которая не обеспечена возможностью государственного принуждения, осуществляемого в определенной процессуальной форме. Материальными нормами считаются те, которые отвечают на вопрос: «Что регулируют нормы права?», а процессуальными - отвечающие на вопрос: «Как поступать субъектам права?».

Основным источником налоговых процессуальных норм является Налоговый кодекс РФ. Однако в настоящее время нормы налогового права содержат лишь процедуры производства дел о нарушениях налогового законодательства. При наличии признаков административных нарушений или налоговых преступлений возникает необходимость обращения к нормам соответствующей отрасли законодательства. Это означает, что дела о налоговых пра-вонарушениях и преступлениях рассматриваются в зависимости от подсудности в судах общей юрисдикции и арбитражных судах. Таким образом, в настоящее время налоговый процесс носит дискретный, раздельный характер. Это нарушает непрерывность механизма правового регулирования в налоговой сфере.

В НК РФ до сих пор содержится множество неясностей и пробелов, в том числе в нормативной сфере, регулирующей порядок применения тех или иных норм. Например, в НК РФ нет четкого определения понятия «дополнительные мероприятия налогового контроля», упоминающегося в ст. 101 и 101.1. Поэтому налоговые органы в рамках проведения таких мероприятий могут действовать произвольно и по своему усмотрению.

Также декларативными по сути являются норма о запрещении проведения налоговыми органами повторных налоговых проверок «по одним и тем же налогам за уже проверенный налоговый период» (ст. 87) и положение о том, что выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев, поскольку при проведении любых проверок, в том числе по различным основаниям и разным видам налогов, от плательщиков, как правило, требуется предоставление всех видов документов бухгалтерского и налогового учета, кассовых документов, договоров, приказов и т.д. Кроме того, следуя положениям НК РФ, налоговые органы вправе требовать предоставления практически любых документов в любое время и за любой проверяемый период. Таким образом, на практике проверки плательщиков могут проводиться круглый год.

К процессуальным можно отнести и нормы, регулирующие процесс рассмотрения налоговых споров в арбитражных судах и судах общей юрисдикции. Однако, поскольку отношения, возникающие при рассмотрении дел в судах, не относятся к предмету регулиро-вания налогового права, названные нормы нельзя относить к нор-мам налогового права. Не следует отождествлять процессуальные и процедурные нормы. Последние, будучи разновидностью материальных норм, определяют последовательность действий участников налоговых правоотношений, не связанных с принятием решения о наличии нарушения законодательства. Так, порядок проведения налоговых проверок, предусмотренный ст. 87-89 НК РФ, регламентирует деятельность налоговых органов при проведении ими проверок. Вместе с тем эта деятельность не связана с вынесением суждения государственным органом о нарушении за-конодательства.

По методу правового регулирования нормы налогового права подразделяются на императивные и диспозитивные.

Императивные (категорические) нормы содержат властные предписания, отступления от которых не допускаются. Эти нормы формулируют определенные правила поведения, исключающие какой-либо выбор, хотя могут устанавливать как запрет, обязыва- ние, так и дозволение.

Диспозитивные предоставляют субъектам налогового права возможность самим решать вопрос об объеме и характере своих прав и обязанностей. Диспозитивные нормы допускают регулирование отношений по соглашению сторон и устанавливают правило на случай отсутствия налогового соглашения.

По характеру содержащихся в норме предписаний нормы налогового права можно подразделить на обязывающие, управомочива- ющие и запретительные.

Обязывающие нормы предписывают совершение содержащихся в норме действий. Так как нормы налогового права призваны в известной мере ограничить степень свободы в выборе поведения и частных субъектов, и органов власти, чаще всего такие нормы содержат предписания, обязывающие участников налоговых правоотношений совершить определенные действия.

Так, ст. 23 НК РФ посвящена закреплению обязанностей налогоплательщика, а ст. 32 - обязанностям налоговых органов.

Управомочивающие нормы дозволяют или разрешают совершение содержащихся в норме действий. Очевидно, что властность налогового регулирования приводит к преобладанию в нем обязы- ваний, а не дозволений. Вместе с тем в НК РФ встречаются и уп- равомочивающие нормы. Нет таких отраслей права, содержание которых исчерпывалось бы одной группой норм. Действительно в ст. 346.11 НК РФ содержится норма, согласно которой «переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно...». Здесь явно усматривается дозволение.

Управомочивающие нормы налогового права не имеют широкого распространения вследствие особенностей метода правового регулирования. Однако такие нормы есть, и в этом проявляется некоторая диспозитивность метода правового регулирования. Уп- равомочивающие нормы предоставляют участнику правоотношений некоторый выбор возможного способа поведения, но этот выбор исчерпывается теми вариантами поведения, которые предлагает законодатель.

Так, в соответствии со ст. 101 НК РФ руководитель (замести-тель) налогового органа по итогам рассмотрения материалов проверки выносит либо решение о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение, либо решение об отказе в привлечении к ответственности. Как участник налогового правоотношения налоговый орган вправе принять любое из названных решений. Разумеется, на выбор возможного поведения органа налогового контроля влияет вовсе не желание или нежелание конкретного должностного лица поступать определенным образом. Во многом выбор обусловливается обязанностями этих лиц реализовывать компетенцию государственных органов - осуществлять эффективный налоговый контроль, однако вопросы определения компетенции реализуются в рамках не налоговых, а административных отношений. С точки же зрения налоговых отношений для его участника - налогового органа предусмотрено в данном случае право выбора.

Запретительные нормы налогового права предписывают участникам налоговых отношений не осуществлять определенные действия. Поскольку основным назначением правовой категории «налог» является ограничение фискального суверенитета публичного субъекта, а основным назначением налогового законодательства - ограничение полномочий государственных органов в целях недопущения несоразмерного ограничения имущественных прав частных субъектов, запретительные нормы адресованы, главным образом, государственным органам. Так, согласно ст. 80 НК РФ Минфин РФ не вправе включать в форму налоговой декларации, а налоговые органы не вправе требовать от плательщика включе-ния в декларацию сведений, не связанных с исчислением и уплатой налога. Или содержащийся в ст. 56 запрет на закрепление льгот индивидуального характера адресован законодательным (представительным) органам. Вместе с тем НК РФ содержит и запретительные нормы, адресованные частным субъектам. Так, в соответствии со ст. 51 лица, исполняющие обязанности по уплате налогов и сборов за безвестно отсутствующих или недееспособных лиц, не вправе уплачивать штрафы за счет имущества лица, признанного безвестно отсутствующим или недееспособным.

Классификация норм налогового права по форме регулирования и по способам установления правил поведения вовсе не означает, что между этими двумя критериями деления норм нет взаимосвязи.

Императивность обязывающих налоговых норм означает, что они:

точно определяют объем прав и обязанностей субъектов налоговых правоотношения, не позволяя им определять или изменять их по взаимному соглашению.

Императивный характер управомочивающих налоговых норм проявляется в том, что:

они, предоставляя субъекту право совершать какие-либо действия, фактически во многих случаях обязывают его к совершению этих действий. Например, право налоговых органов проводить проверки, установленное в ст. 31 НК РФ, одновременно названо и как их обязанность осуще-ствлять контроль (ст. 32). Это подчеркивает не дозволительный, а императивный характер данного права. Чаще всего право госоргана как субъекта налогового правоотношения фактически есть его обязанность;

диспозитивный характер управомочивающей налоговой нормы строго ограничен в пользу императивных начал. Здесь диспозитивность проявляется только в том, что норма позволяет налоговому органу в пределах, установленных НК РФ, конкретизировать обязанности плательщиков и налоговых агентов;

они почти всегда имеют вторичный характер. В большинстве случаев управомочивающие налоговые нормы фактически не являются самостоятельными, а применяются совместно с обязывающими. Так, право плательщика присутствовать при выездной налоговой проверке (ст. 21 НК РФ), действует постольку, поскольку существует обязанность плательщика уплатить налог.

По степени общности нормы налогового права делятся на нормы-принципы, нормы-дефиниции, общие нормы и конкретные нормы.

Нормы-принципы - это нормы, закрепляющие основополагающие, исходные начала налогового права. Их примером являются положения ст. 3 НК РФ «Основные начала законодательства о налогах и сборах». Там, в частности, содержится норма, согласно которой: «Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала».

Очевидно, что приведенная норма налогового права не содержит явно выраженных элементов норм права. Здесь сложно выделить элементы структуры. Действительно непонятно, что является обстоятельством для начала действия этого принципа. Неясно также, кто должен осуществлять этот принцип и какие действия при этом должны осуществляться. А раз так, то и санкцию не на кого налагать, тем более - устанавливать ее размер. Такие нормы являются результатом нормативных обобщений, выражают социальное содержание всех норм права данной группы.

Нормы-дефиниции дают определения институтов, понятий и терминов, используемые в налоговом законодательстве. Так, в ст. 11 НК РФ приведены 17 таких дефиниций. Впрочем, там же делается своего рода предупреждение о том, что понятия «налогоплательщик», «объект налогообложения», «налоговая база», «налоговый период» и другие специфические понятия и термины налогового законодательства используются в значениях, определяемых в со-ответствующих статьях НК РФ.

Нормы-дефиниции содержатся также в главах части второй НК РФ, посвященных конкретным налогам: в ст. 346.27 и 346.34 «Основные понятия, используемые в настоящей главе» - применительно соответственно к единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и системе налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции, а также в ст. 364 «Понятия, используемые в настоящей главе» - применительно к налогу на игорный бизнес. В тексте НК РФ содержится множество других норм-дефиниций.

Общие нормы - это общие правила. Так, положение ст. 39 НК РФ «Реализация товаров, работ или услуг», содержащей понятие реализации товаров, работ или услуг, является общей диспозицией ко многим другим нормам, содержащимся в части второй НК РФ.

Конкретные нормы конкретизируют общие нормы. В частности, нормы ст. 146 НК РФ «Объект налогообложения» конкретизируют нормы ст. 39. Если в ст. 39 приведен перечень из девяти операций, не признаваемых для целей налогообложения реализацией товаров, работ или услуг, то в ст. 146 упомянутый перечень дополнен для целей налогообложения НДС еще семью операциями.

По функциональной направленности правовые нормы налогового права могут быть регулятивными или охранительными.

Наиболее распространены регулятивные нормы, которые носят позитивно-регулятивный характер, они направлены на детальное регулирование конкретных прав и обязанностей участников налоговых отношений, предписаний о содержании дозволений, обя-занностей или запретов, а также условий их возникновения, изме-нения или прекращения.

Охранительные нормы предусматривают меры государственного принуждения к лицам, виновным в нарушении налогового законодательства. В налоговом законодательстве они представлены, прежде всего в гл. 16 и 18 НК РФ, регламентирующих ответственность за налоговые правонарушения и ответственность банков за нарушение налогового законодательства. К охранительным нор-мам можно отнести и нормы, регламентирующие порядок прину-дительного взыскания недоимки и пеней (ст. 46-48), а также нор-мы, регламентирующие некоторые способы обеспечения испол-нения обязанности по уплате налогов и сборов, таких как пеня, приостановление операций по счетам в банке, арест на имущество плательщика (ст. 75-77).

По техническим приемам установления правила поведения нормы налогового права делятся на определенные, бланкетные и отсылочные. Определенные непосредственно содержат описание правила поведения в статье, в которой она излагается. Бланкетные дела-ют отсылку в самом общем виде к нормативно-правовому акту в целом или к его части. Отсылочные содержат ссылку на правило поведения, содержащееся в конкретных статьях данного акта.

Нормы налогового права обладают следующими признаками.

Они всегда являются выражением воли государства. Правила поведения в налоговых отношениях устанавливает именно государство. При этом государство выступает в этих отношениях не как сторонний наблюдатель, призванный беспристрастно урегулировать общественные отношения, но как субъект, который имеет здесь собственный интерес, поскольку государство - само активный участник налоговых отношений. Поэтому налоговое нормотворчество приобретает ряд специфических черт, начиная от про-возглашения необходимости соблюдения баланса частных и пуб-личных интересов в налоговой сфере и заканчивая особенностями процедуры формирования норм налогового права.

Нормы налогового права имеют характер общеобязательного правила. Выражая свою волю, государство формулирует правило поведения, закрепляя в нормах права субъективные права и юридические обязанности участников налоговых отношений, адресованное не отдельному субъекту права, а неопределенному кругу лиц, тому кругу, который определяется в самой норме.

Нормы налогового права обладают формальной определенностью предписаний, содержащихся в норме. Воля государства, направленная на регулирование налоговых отношений, должна быть строго определенной и одинаково пониматься всеми участниками отношений. Законодатель, формулируя норму, не должен остав-лять каких-либо сомнений или противоречивых трактовок отно-сительно реальной воли государства.

Нормы налогового права рассчитаны на многократность применения. Законодатель, формулируя правило поведения, определяет те условия, в которых подобное правило должно применяться, и норма права будет действовать всякий раз, когда будут склады-ваться указанные в ней условия.

Нормы налогового права обеспечены возможностью государственного принуждения. Среди мер государственного принуждения основное значение отводится юридической ответственности за нарушение налогового законодательства, которая включает налоговую, административную и уголовную ответственность. Наряду с мерами карательного характера, законодательство предусматривает и правовосстановительные меры государственного принуждения (взимание пеней, арест имущества и т.п.). Меры принуждения могут применяться не только к налогоплательщикам, но и к участникам налоговых отношений, осуществляющих властные полномочия от имени государства.

Еще по теме 3.1. понятие нормы налогового права, ее структура. нормы налогового права И статьи налогового кодекса российской федерации. виды налоговых норм И ИХ основные признаки:

  • 2. Понятие налогового права и его место в системе российского права
  • 3.5. налоговые правоотношения: понятие И основные признаки. участники налоговых правоотношений

  • Норма налогового права – это установленное государством и обеспеченное мерами государственного принуждения правило поведения, целью которого является регулирование общественных отношений, возникающих, изменяющихся и прекращающихся (по мере необходимости) при установлении, введении и взимании налогов и сборов в Российской Федерации.

    Нормы налогового права, обладая качествами правовой нормы как таковой, несут на себе отпечаток общественных отношений, составляющих ее предмет. Соответственно проявляются определенные особенности, характерные для норм налогового права.

    Особенность норм налогового права заключается в том, что они носят государственно-властный, императивный характер. Государство предписывает правила поведения юридическим лицам и гражданам в области налогообложения. Эти нормы выражаются в категорической форме. Участники налоговых правоотношений не вправе изменить предписания нормы и условия ее применения.

    Классификация норм налогового права может быть различной. Прежде всего, в зависимости от своего содержания нормы налогового права подразделяются на материальные и процессуальные.

    Материальные нормы налогового права в юридическом порядке закрепляют комплекс прав, обязанностей и ответственности участников налоговых правоотношений. В этих нормах устанавливается система налогов и сборов, их виды, общие принципы налогообложения, права и обязанности субъектов налоговых правоотношений, ответственность за налоговые правонарушения и т.д.

    Процессуальные нормы налогового права определяют порядок (процедуру) реализации материальных норм права. В них отражается порядок уплаты налогов и сборов, взыскания налога и пени, списания безнадежных долгов, осуществления налогового контроля, производства по налоговым правонарушениям, обжалования действий должностных лиц налоговых органов и т.д.

    Процессуальные административно-правовые нормы не всегда имеют четкие рамки и границы, однозначно определяющие их процедурно-процессуальный характер, что на практике затрудняет разграничение материальных и процессуальных норм. Налоговый кодекс РФ является классическим примером совокупности материальных и процессуальных норм.

    В зависимости от способа воздействия на участников отношений, нормы налогового права могут быть трех видов – обязывающие, запрещающие и уполномочивающие.

    Обязывающие налоговые нормы – это обязательное выполнение каких-либо действий. Например, банки обязаны выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в порядке, определяемом законодательством РФ, в течение пяти дней после мотивированного запроса налогового органа (п.2 ст.86 НК РФ).



    Запрещающие налоговые нормы – это запрет на совершение каких-либо действий. Например, запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам за уже проверенный налоговый период (ст. 87 НК РФ).

    Уполномочивающие налоговые нормы устанавливают полномочия участников налоговых правоотношений в совершении каких-либо действий. Например, налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ (п.2, ч.1 ст.31 НК РФ).

    Реализация норм налогового права означает практическое использование содержащихся в них правил поведения в целях регулирования соответствующих общественных отношений.

    Известны четыре варианта реализации норм налогового права: соблюдение, исполнение, использование и применение.

    Соблюдение норм налогового права характеризуется добровольным подчинением субъекта права требованиям, содержащимся в нормах налогового права. Это означает воздержание субъекта от совершения противоправных действий. Соблюдение может осуществляться без вступления субъекта в конкретные правоотношения.

    Исполнение норм налогового права – точное следование участников регулируемых отношений тем юридическим предписаниям, запретам или дозволениям, которые в них содержатся. Данный вариант реализации правовых норм универсален, так как его субъектами являются любые участники налоговых отношений. От качества, объема и уровня исполнения зависит реальность норм налогового права и устанавливаемого ими правового режима в сфере налогообложения. Поэтому исполнение является важнейшим средством обеспечения должного правопорядка и государственной дисциплины в этой сфере.

    Использование как форма реализации налоговых правовых норм заключается в осуществлении субъектом своих прав в сфере управления. Иными словами, это - добровольное совершение правомерных действий. При этом субъект самостоятельно решает, воспользоваться или воздержаться от использования предоставленного ему налоговой нормой субъективного права. В форме использования реализуются нормы-дозволения.

    В отличие от других форм реализации правовых норм применение норм налогового права является прерогативой соответствующих субъектов органов исполнительной власти. Практически оно выражается в издании полномочным органом (должностным лицом) индивидуальных юридических актов, основанных на требованиях материальных либо процессуальных норм. Эти акты издаются применительно к конкретным делам (например, Приказ МНС РФ от 29.08.02 № бг-3-29/465 «О совершенствовании работы налоговых органов по применению мер принудительного взыскания налоговой задолженности», регистрация юридического лица в налоговом органе и т.д.). Норма налогового права реализуется путем официального юридически-властного решения конкретного дела, что относится исключительно к компетенции органов государственного управления (должностных лиц). Правоприменение – обобщенная характеристика функционирования механизма исполнительной власти. Вот почему граждане не имеют полномочий по применению норм налогового права.

    Правоприменение в случаях, специально предусмотренных действующим российским законодательством, возлагается также на суды (судей), в частности, при наложении налоговых санкций.

    Таким образом, соблюдение, исполнение, использование и применение есть четыре основных способа реализации норм налогового права.

    Структура норм налогового права является традиционной и ничем не отличается от норм других отраслей права. Норма налогового права состоит из гипотезы, диспозиции и санкции.

    Гипотеза определяет условия, обстоятельства, при которых могут возникнуть налоговые правоотношения, и указывает на субъектов – участников этих правоотношений. Например, чтобы юридическое лицо заплатило налог на прибыль, оно как минимум должно получать от своей деятельности определенный доход.

    Диспозиция – основа финансово-правовой нормы. Диспозиция содержит предписание о том, как должны поступать участники налоговых отношений, т.е. определяет их права и обязанности. Так, согласно ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога.

    Санкция является способом защиты правил, установленных нормами налогового права. Санкции норм налогового права указывают на меры воздействия за нарушение предписания государства в области налогов и сборов. Например, ч.2 ст. 117 НК РФ за ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе более трех месяцев применяется санкция в виде штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней.

    При этом надо иметь в виду, что гипотеза и санкция не всегда присутствуют в нормах налогового права.

    Нормы налогового права содержатся в различных нормативных правовых актах, которые в совокупности образуют законодательство о налогах и сборах (налоговое законодательство).

    Многообразие норм налогового права и характер регулируемых ими отношений обуславливает необходимость проведения классификации норм налогового права по видам.

    С учётом положений общей теории права возможна классификация норм налогового права по следующим основаниям:

    Материальные нормы регулируют отношения, связанные с установлением, введением и взиманием налогов и сборов, то есть отношения, непосредственно связанные с определением налогового обязательства и его существенных элементов. Они определяют сущность налогового права.

    Процессуальные (процедурные) нормы определяют порядок реализации материальных норм, они содержат правила, регламентирующие порядок привлечения к ответственности за налоговые правонарушения. Ярким примером процедурных норм являются нормы налогового права, определяющие порядок принудительного исполнения налогового обязательства.

    2. По времени действия нормы налогового права могут классифицироваться на постоянные и временные.

    Постоянные нормы направлены на длительное регулирование определённых отношений. К постоянным нормам налогового права следует отнести нормы, которыми устанавливаются принципы привлечения к налоговой ответственности.

    Временные номы могут устанавливаться в зависимости от непосредственных потребностей государства и общества. В частности, временные нормы могут непосредственно определяться в законах о тех или иных налогах, где определяются сроки действия налога или сбора.

    3. По кругу лиц нормы налогового права могут быть классифицированы на общие и специальные.

    Общие нормы распространяются на всех субъектов налоговых отношений. Нормы общей части налогового права распространяются на всех участников налоговых отношений.

    Специальные нормы распространяющиеся на определённую категорию субъектов налоговых правоотношений. Нормы особенной части налогового права, к примеру, касающиеся конкретных налогов и сборов, по кругу лиц определяются непосредственно при установлении налога или сбора.

    4. По сфере действия (по территории действия) нормы налогового права могут быть классифицированы федеральные, региональные и местные.

    Федеральные налоговые нормы распространяют своё действие на всю территорию Российской Федерации. Региональные - на территорию конкретного субъекта Российской Федерации. Местные - на территорию муниципального образования.

    5. По выполняемым функциям нормы налогового права могут быть классифицированы на регулятивные и охранительные нормы.

    Регулятивные нормы налогового права - нормы, непосредственно осуществляющие регулирование общественных отношений путём предоставления определённых прав или возложения на субъекты определённых обязанностей. Подавляющее число норм налогового права относится к регулятивным нормам. Например, в соответствии с ч. 1 ст. 86 НК РФ банки открывают счета организациям, индивидуальным предпринимателям только при предъявлении последними свидетельства о поставке на учёт в налоговом органе, а согласно ч. 3 ст. 92 НК РФ при проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

    Охранительные нормы являются средством, обеспечивающим надлежащее исполнение участниками налоговых отношений предписаний норм налогового права. Они предусматривают меры государственного принуждения к лицам, виновным в нарушении законодательства о налогах и сборах. Охранительные нормы представлены в законодательстве о налогах и сборах прежде всего в главах 16 и 18 НК РФ, регламентирующих ответственность за налоговые правонарушения и ответственность банков за нарушение законодательства о налогах и сборах.

    6. В зависимости от характера содержащихся в норме права предписаний нормы налогового права можно подразделить на управомочивающие, обязывающие и запрещающие (запретительные).

    Управомочивающие нормы предоставляют участнику правоотношений некий выбор возможного способа поведения, однако этот выбор исчерпывается теми вариантами поведения, которые предлагает законодатель. Так, например, в соответствии с ч. 7 ст. 101 НК РФ руководитель (его заместитель) налогового органа по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки выносит одно из двух вариантов решений: о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

    В соответствии с пп. 1 п. 1 ст.21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения.

    Обязывающие нормы налогового права - это наиболее часто встречающийся вид норм налогового права. Они содержат предписания, обязывающие участников налоговых правоотношений совершать определённые действия. Так, ст. 23 НК РФ полностью посвящена закреплению обязанностей налогоплательщика, а ст. 32 - обязанностям налоговых органов.

    Запрещающие нормы налогового права предписывают участникам налоговых правоотношений воздержаться от определенных действий. Чаще всего запретительные нормы адресованы государственным органам. Так, согласно п. 7 ст. 80 НК РФ федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, не вправе включать в форму налоговой декларации (расчета), а налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) включения в налоговую декларацию (расчет) сведений, не связанных с исчислением и (или) уплатой налогов и сборов.

    7. По степени общности нормы налогового права делятся на нормы-принципы, нормы-дефиниции, общие нормы и конкретные нормы.

    Нормы-принципы - это нормы, закрепляющие основополагающие, исходные начала налогового права. Их примером являются положения ст. 3 НК РФ "Основные начала законодательства о налогах и сборах". Там, в частности, содержится норма, согласно которой: "Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала".

    Нормы-дефиниции дают определения институтов, понятий и терминов, используемые в налоговом законодательстве. Так, в ст. 11 НК РФ приведены 17 таких дефиниций.

    Общие нормы - это общие правила. Так, положение ст. 39 НК РФ "Реализация товаров, работ или услуг", содержащей понятие реализации товаров, работ или услуг, является общей диспозицией ко многим другим нормам, содержащимся в части второй НК РФ.

    Конкретные нормы конкретизируют общие нормы. В частности, нормы ст. 146 НК РФ "Объект налогообложения" конкретизируют нормы ст.39. Если в ст. 39 приведен перечень из девяти операций, не признаваемых для целей налогообложения реализацией товаров, работ или услуг, то в ст. 146 он дополнен для целей налогообложения НДС еще десятью операциями.


    Классификация видов норм права может быть проведена по самым различным основаниям, поэтому могут выделяться различные виды норм налогового права. В настоящее время проблемы видов налогово-правовых норм (как, впрочем, и правовая концепция норм налогового права) недостаточно разработаны юридической наукой. Между тем основаниями классификации норм налогового права на виды могут выступать: назначение норм; содержание норм; методу воздействия на поведение субъектов; порядок реализации прав и обязанностей участников правоотношений; юридическая сила; порядок действия норм во времени, в пространстве и по кругу лиц.
    Рассмотрим виды норм налогового права подробнее. В зависимости от их назначения нормы налогового права делятся на:
    а) регулятивно-правоустанавливающие;
    б) охранительные.
    Значение норм налогового права первого вида в том, что в них заключаются правовые предписания, предоставляющие субъектам налоговых правоотношений определенные права, возлагающие на них обязанности, и пред
    писания, в целом регулирующие отношения в сфере налогообложения.
    Охранительные налогово-правовые нормы направлены на обеспечение эффективности функционирования налоговой системы страны, эффективность налогообложения. Для этого нормами налогового права такого вида устанавливаются и регламентируются меры защиты прав и законных интересов субъектов налоговых правоотношений - меры юридической ответственности за нарушение налогового законодательства, причем как для налогоплательщиков, так и для государственных (например, налоговых) органов и их должностных лиц. Таким образом охранительные налогово-правовые нормы направлены на охрану публичного порядка в сфере налогообложения. В зависимости от их содержания, налогово-правовые нормы, как правило, группируются в те или иные правовые институты. Как известно, правовой институт представляют собой совокупность определенных правовых норм, родственных по содержанию регулируемых ими правоотношений. Поэтому по своему содержанию налогово-правовые нормы могут подразделяться, например, на следующие виды;
    а) нормы, закрепляющие права и обязанности участников налоговых правоотношений;
    б) нормы, определяющие порядок образования, задачи, функции, структуру и компетенцию налоговых органов и органов налоговой полиции;
    в) нормы, определяющие основные положения о правовом статусе налогоплательщиков (плательщиков сборов), налоговых агентов, сборщиков налогов и т.д.;
    г) нормы, определяющие формы и методы осуществления налогового контроля;
    д) нормы, закрепляющие основные положения о порядке возникновения и исполнения обязанности по уплате налога или сбора;
    е) устанавливающие ответственность за совершение налоговых правонарушений и т.д.
    Следует отметить, что деление налогово-правовых норм по правовым институтам (по содержанию) имело важное значение не только при кодификации норм налогового права, осуществленной принятием Налогового кодекса Российской Федерации, но и для целей преподавания в
    высшей школе учебной дисциплины «Налоговое право», так как позволяет группировать объемный нормативный и научный материал по данному курсу в определенной логической последовательности. По методу воздействия на поведение субъектов (или по форме выражения государственной воли) налогово-правовые нормы делятся на:
    а) запрещающие;
    б) обязывающие;
    б) уполномочивающе-дозволительные;
    в) стимулирующе-поощрительные.
    Так, например, обязывающая норма налогового права содержится в ст. 57 Конституции Российской Федерации, в соответствии с которой «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». В зависимости от порядка реализации прав и обязанностей участников налоговых правоотношений налогово-правовые нормы делятся на две большие группы:
    а) материальные нормы;
    б) процессуальные нормы.
    Материальные нормы определяют права и обязанности субъектов налоговых правоотношений, в том числе компетенцию государственных органов и должностных лиц в сфере налогообложения. Так, материальные нормы сгруппированы, в частности, в положениях Раздела Ш HK РФ («Налоговые органы. Таможенные органы. Органы государственных внебюджетных фондов. Органы налоговой полиции. Ответственность налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов и их должностных лиц»).
    Процессуальные нормы закрепляют, например, порядок и процедуры осуществления налоговыми органами своих властных полномочий, а также порядок и процедуры защиты прав налогоплательщиков, т.е. методы, порядок и процедуры деятельности по реализации прав и обязанностей в сфере налогообложения. Например, налогово-правовые нормы процессуального вида содержатся в положениях глав 8-12 НК РФ, регулирующих отношения в сфере так называемого налогового процесса - порядок исполнения обязанности по уплате налогов и сборов (исчисления и уплаты налога).
    При классификации норм налогового права по их юридической силе следует учитывать, что юридическая сила таких норм зависит от ветви власти (законодательная, исполнительная, судебная), к которой принадлежит орган, принявший акт, содержащий налогово-правовые нормы. Иными словами, иерархия норм отражает иерархию органов, их принявших. Кроме того, различаются нормы законодательные (содержащиеся в актах законодательства) и подзаконные (содержащие в указах Президента РФ, постановлениях Правительства РФ и т.д.).
    Кроме того, с практической точки зрения важно различать общие и специальные нормы налогового права. Если общая и специальная норма имеют равную юридическую силу, то при их «конкуренции» действует специальная норма. Конкуренция возникает, если конкретные обстоятельства соответствуют гипотезам разных юридических норм. В этом случае специальная норма рассматривается как исключение из общего правила, установленное для того, чтобы при наличии дополнительных, названных в ее гипотезе фактов, действовало специальное, а не общее правило. Кроме того, одним из важнейших оснований классификации видов норм налогового права является, как уже говорилось выше, классификация в зависимости от порядка действия налогово-правовых норм во времени, в пространстве и по кругу лиц.
    В заключение напомним, что акты органов законодательной и исполнительной власти, содержащие налоговоправовые нормы, которыми регулируются общественные отношения в сфере налогообложения, именуются источниками налогового права.

    Еще по теме Виды норм налогового права:

    1. § 2. Виды отсылочных норм и их влияние на действие и реализацию норм международного права
    2. 5.1. Понятие и виды юридической ответственности за нарушение норм конкурсного права
    3. Виды налоговых правонарушений, ответственность за совершение которых предусмотрена Налоговым кодексом Российской Федерации
    4. 14.1. Понятие и предмет налогового права. Понятие и виды налогов и сборов в Российской Федерации
    5. КОММЕНТАРИЙ К ИЗМЕНЕНИЯМ НОРМ ЧАСТИ ПЕРВОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РФ

    - Авторское право - Аграрное право - Адвокатура - Административное право - Административный процесс - Акционерное право - Бюджетная система - Горное право‎ - Гражданский процесс - Гражданское право - Гражданское право зарубежных стран - Договорное право - Европейское право‎ - Жилищное право - Законы и кодексы - Избирательное право - Информационное право - Исполнительное производство - История политических учений - Коммерческое право - Конкурсное право - Конституционное право зарубежных стран - Конституционное право России - Криминалистика - Криминалистическая методика - Криминальная психология - Криминология - Международное право -