Главная / Заработная плата

Погашение собственного векселя проводки. Учет выпуска собственных векселей

Организация отражает простые векселя в бухгалтерском учете следующими проводками:Дт 62.03 Кт 76.09 на сумму 1 млн.руб. отражена задолженность покупателя, обеспеченная полученным векселем.Дт 51 Кт 62.03 на сумму 1 млн.руб. отражено погашение векселя.Для целей налогообложения прибыли они признаются доходами и расходами от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном ранке ценных бумаг (п.п.2,3 ст.280 НК РФ)При формировании налоговой декларации по налогу на прибыль заполняются строки 011, 010, 021, 020 Листа 05, с кодом операции – 1 (п.13.2 Порядка заполнения декларации).Верно ли отражен учет простого векселя в бухгалтерском и налоговом учете?

В бухучете получение векселя с дисконтом отразите проводкой Дебет 58-2 Кредит 62 субсчет «Покупатель», Дебет 76 субсчет «Проценты по векселям полученным» Кредит 91-1, погашение Дебет 76 «Третье лицо» Кредит 91-1, Дебет 50 (51) Кредит 76 «Третье лицо», Дебет 91-2 Кредит 58-2. В бухучете получение векселя без дисконта отразите проводкой Дебет 76 «Денежные эквиваленты, не являющиеся финансовыми вложениями» Кредит 62 субсчет «Покупатель», погашение Дебет 76 «Третье лицо» Кредит 91-1, Дебет 50 (51) Кредит 76 «Третье лицо», Дебет 91-2 Кредит 76 «Денежные эквиваленты, не являющиеся финансовыми вложениями». Налоговая база по ценным бумагам определяется по правилам НК РФ (п. 15 ст. 274 НК РФ). В декларации по налогу на прибыль проценты включают в состав внереализационных доходов на конец отчетного периода и на момент погашения, отражаются по строке 100 приложения 1 к листу 02. После предъявления векселя к погашению в строке 010 листа 05 декларации по налогу на прибыль нужно отразить доход с учетом всех выплаченных векселедателем процентов. А расходы, связанные с приобретением векселя, нужно показать в строке 030 листа 05 декларации. Процентный доход, который был учтен в предыдущих отчетных периодах (отражался по строке 100 приложения 1 к листу 02), суммируют и показывают в составе внереализационных расходов по строке 201 и 200 приложения 2 к листу 02 декларации.

Как отразить в бухучете и при налогообложении поступление векселя третьего лица в оплату товаров (работ, услуг)

Бухучет: вексель с дисконтом

Если вексель был получен с дисконтом или предусматривает начисление процентов, включите его в состав финансовых вложений (п. 2–3 ПБУ 19/02). Учтите его на счете 58 «Финансовые вложения» субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги» (Инструкция к плану счетов).

О том, как учитывать дисконт и проценты по векселю, см. Как отразить в бухучете и при налогообложении проценты (дисконт) по полученному векселю .

Примите полученный вексель к учету по первоначальной стоимости. То есть по стоимости реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в счет оплаты которых он получен (в т. ч. авансом). Об этом сказано в пунктах и ПБУ 19/02.

Если вексель получен после (в момент) реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), сделайте такие проводки*:

Дебет 62 (76) Кредит 90-1 (91-1)
– отражена выручка от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг);

Дебет 58-2 Кредит 62 (76)
– получен вексель третьего лица в оплату реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Такая схема бухгалтерских проводок следует из Инструкции к плану счетов .

Бухучет: вексель без дисконта

Ситуация: как отразить в бухучете поступление беспроцентного (бездисконтного) векселя третьего лица (по номиналу) в оплату реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг)

Организация должна самостоятельно разработать и утвердить порядок бухучета и отражения в бухгалтерской отчетности таких векселей (п. 7 ПБУ 1/2008).

Беспроцентные (бездисконтные) векселя третьих лиц, принятые в оплату по номинальной стоимости, не способны принести доход организации в будущем и не могут рассматриваться в качестве финансовых вложений (п. 2 ПБУ 19/02). Поэтому их следует квалифицировать как денежные эквиваленты . Это объясняется тем, что вексель является высоколиквидным активом, который можно предъявить к погашению, реализовать или передать в оплату по заранее известной цене, отраженной в нем. Такая квалификация векселей не противоречит позиции Минфина России, приведенной в пункте 5 информационного сообщения от 21 декабря 2009 г.

Специального счета для отражения движения таких денежных эквивалентов Планом счетов не предусмотрено. Организация может учесть такие векселя, например, на счете 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», открыв отдельный субсчет «Денежные эквиваленты, не являющиеся финансовыми вложениями». В Бухгалтерском балансе , а также в отчете о движении денежных средств учитывайте беспроцентные (бездисконтные) векселя в составе денежных эквивалентов, заранее закрепив такой порядок в учетной политике .

В момент получения беспроцентного (бездисконтного) векселя третьего лица в качестве оплаты ранее реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в бухучете сделайте проводку*:
Дебет 76 «Денежные эквиваленты, не являющиеся финансовыми вложениями» Кредит 62
– отражено поступление беспроцентного (бездисконтного) векселя третьего лица в оплату задолженности за реализованный товар (выполненные работы, оказанные услуги).

Налоги

Для целей налогообложения реализацию товаров (работ, услуг) и получение векселя третьего лица в качестве оплаты следует рассматривать как две независимые операции*:

реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг);
получение оплаты ценной бумагой.

При любом методе расчета налога на прибыль операция по приобретению векселя не влияет на налогообложение до момента его выбытия (например, продажи, передачи контрагенту за товары (работы, услуги)).* Это следует из Налогового кодекса РФ.

Как отразить в бухучете и при налогообложении продажу и прочее выбытие векселя третьего лица

Бухучет: погашение

Предъявление векселей к погашению в бухучете отражайте следующими проводками*:

Дебет 76 Кредит 91-1
– предъявлен вексель к погашению;

Дебет 50 (51) Кредит 76
– получены денежные средства по векселю.

Списание векселей при их предъявлении к погашению (полученных как векселя третьих лиц) в бухучете отражайте на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции:

со счетом 58-2 «Долговые ценные бумаги», если вексель третьего лица процентный (дисконтный);
со счетом 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», если передается беспроцентный (бездисконтный) вексель .

При этом сделайте проводку*:

Дебет 91-2 Кредит 58-2 (76)
– списана стоимость векселя, по которой он числится в учете на момент его погашения.

ОСНО: погашение

При расчете налога на прибыль налоговая база по ценным бумагам определяется по правилам Налогового кодекса РФ (п. 15 ст. 274 НК РФ).* Пунктами и статьи 280 Налогового кодекса РФ прямо предусмотрено применение правил этой статьи при погашении ценной бумаги (векселя). Соответственно, налогооблагаемую прибыль (убыток) от погашения векселя определяйте так же, как при реализации векселя . При этом ценой реализации векселя считайте сумму, полученную при его погашении. Определять расчетную цену векселя (для контроля на соответствие цены выбытия ценной бумаги уровню рыночных цен) не нужно (письма Минфина России от 17 августа 2007 г. № 03-03-06/2/154 и от 2 марта 2006 г. № 03-03-04/1/162).

Таким образом, финансовым результатом от погашения векселя будет*:
– сумма процентов (дисконта), ранее не учтенная при налогообложении;
– нулевая налоговая база, если к моменту погашения векселя сумма процентов (дисконта) была полностью учтена при расчете налога на прибыль (например, если вексель был погашен точно в момент окончания срока обращения) или если к погашению был предъявлен беспроцентный (бездисконтный) вексель.

Финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации необращающихся векселей формируйте отдельно от прибыли (убытка) от основного вида деятельности*. Если в предыдущих налоговых периодах организация получила убытки от операций с необращающимися векселями, их можно учесть при расчете налоговой базы от операций с такими векселями в текущем отчетном (налоговом) периоде. При этом налоговую базу можно уменьшить не более чем на 50 процентов. Это предусмотрено пунктом 22 статьи 280, пунктом 2.1 статьи 283 Налогового кодекса РФ.

Доходы (расходы) по операциям с обращающимися векселями необходимо учесть в общеустановленном порядке в общей налоговой базе (п. 21 ст. 280 НК РФ).

Налоговый учет доходов и расходов ведите в зависимости от метода, которым организация рассчитывает налог на прибыль: метода начисления или). или и Налогового кодекса РФ.

Операции с векселями в декларации по налогу на прибыль

Компания получила вексель

Организация получила от векселедателя простой вексель со сроком платежа «по предъявлении». Налог на прибыль рассчитывают методом начисления. Проценты по векселю начисляют с даты его составления (если не указана другая дата) и до момента предъявления. Проценты включают в состав внереализационных доходов на конец отчетного периода и на момент погашения (п. 6 ст. 271 Налогового кодекса РФ). В декларации по налогу на прибыль процентный доход нужно отразить по строке 100 приложения 1 к листу 02*.

Вексель предъявляют к погашению. В декларации за тот период, в котором вексель предъявят к погашению, в строке 010 листа 05 декларации по налогу на прибыль нужно отразить доход с учетом всех выплаченных векселедателем процентов* (п. 2 ст. 280 Налогового кодекса РФ). А расходы, связанные с приобретением векселя, нужно показать в строке 030 листа 05 декларации*. Такие требования содержит пункт 13.3 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 5 мая 2008 г. № 54н.

Процентный доход, который был учтен в предыдущих отчетных периодах (отражался по строке 100 приложения 1 к листу 02), суммируют и показывают в составе внереализационных расходов по строке 201 и 200 приложения 2 к листу 02 декларации (п. 7.2 Порядка заполнения декларации).*

Пример 1

ЗАО «Осень» 20 июня 2008 года получило простой вексель на сумму 100 000 руб. Вексель датируется этим же числом. Срок платежа – по предъявлении. Доход по векселю начисляют исходя из ставки 10 процентов годовых. 30 июля 2008 года ценную бумагу предъявили к оплате. ЗАО «Осень» отчитывается по налогу на прибыль ежемесячно.

Декларация за январь–июнь 2008 года:

100 000 руб. ? 10% : 366 дн. ? 11 дн. = 300,55 руб. – процентный доход за 11 дней (с 20 по 30 июня включительно).

Указанную сумму бухгалтер укажет в составе показателя строки 100 приложения 1 к листу 02 декларации за январь–июнь 2008 года.

Декларация за январь–июль 2008 года:

100 000 руб. ? 10% : 366 дн. ? 40 дн. = 1092,90 руб. – процентный доход за 40 дней (с 20 июня по 29 июля 2008 года включительно).

Значит, доход от погашения векселя составит:

100 000 руб. + 1092,90 руб. = 101 092,90 руб.

В декларации за январь–июль 2008 года лист 05 заполнят следующим образом:

По строке 200 приложения 2 к листу 02 декларации нужно отразить процентный доход, начисленный за 11 дней июня 2008 года – 300,55 руб.

Процедура выпуска векселей

Как известно, вексель – это документ, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство выплатить по наступлении срока платежа указанную в нем сумму.

Основными документами, регулирующими выпуск и обращение векселей, являются Федеральный закон «О переводном и простом векселе» от 11 марта 1997 г. № 48-ФЗ и Положение о переводном и простом векселе, введенное в действие постановлением ЦИК и СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341. Именно там перечислены обязательные реквизиты, которые позволяют назвать документ векселем.

Если все эти реквизиты присутствуют, то долговое обязательство будет действительно, даже если оно написано на обычной бумаге. Но все же, если вы решили выпустить вексель, лучше составить его на бланке, отпечатанном типографским способом (вы можете заказать его в типографии), либо приобрести уже готовые бланки, выпущенные Федеральным казначейством. Однако имейте в виду, что казначейство продает не менее 100 бланков одновременно.

Содержание сделки, в соответствии с которой выпущен вексель, должно быть обязательно отражено в акте приема-передачи векселей вместе со всеми существенными обстоятельствами выдачи (дата, серия и номер векселя, его номинал и прочее). Обратите внимание, что при передаче векселя в счет оплаты по договору купли-продажи ТМЦ вы должны обязательно выделить в акте сумму НДС. В противном случае налоговая инспекция откажет вам в вычете, так как в платежном поручении при оплате по векселю указывается в назначении платежа «без НДС».

Учет собственных векселей

Принято различать товарные векселя, когда покупатель выдает поставщику вексель в подтверждение своей задолженности по договору купли-продажи материальных ценностей, и финансовые векселя, когда предметом купли-продажи является сам вексель. Причем вексель может быть как «собственного производства», так и третьих лиц.

Зачастую собственный вексель выдают не по номиналу, а с дисконтом (дисконтные векселя), либо на сумму по векселю начисляются проценты (процентные векселя). Различий в ведении учета по этим видам векселей нет. В первом случае доходом векселедержателя (и соответственно вашим расходом) будет разница между его номиналом и покупной стоимостью, а в другом случае – сумма начисленных процентов.

В случае, когда вексель служит обеспечением по договору купли-продажи, сумма дисконта или процентов для целей бухгалтерского учета до оприходования имущества включается в его стоимость (п. 15 ПБУ 15/01). В налоговом учете такие проценты включаются во внереализационные расходы аналогично процентам по финансовым векселям (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Однако вы должны помнить, что Налоговый кодекс ограничивает размер процентов, которые можно учесть в затратах при расчете налога на прибыль (ст. 269 НК РФ).

Учет товарных и финансовых векселей различен. Для начала рассмотрим на примере ситуацию, когда вексель выдан в счет погашения задолженности по поставке товаров.

Пример 1
ООО «Альфа» отгрузило ЗАО «Бета» товары по договору поставки на сумму 90 000 руб. Фирма «Бета» расплатилась собственным векселем с дисконтом. Срок предъявления векселя к оплате – не ранее чем через 10 месяцев.
Бухгалтер «Беты» (векселедателя) сделал следующие записи в учете:
Дебет 60 Кредит 60 субсчет «Векселя выданные»
– 90 000 руб. – погашена задолженность по договору поставки;
Дебет 009
– 100 000 руб. – выписан вексель по номиналу;
Дебет 91-2 Кредит 60 субсчет «Векселя выданные»
– 10 000 руб. – доначислен дисконт по векселю на основании акта приема-передачи векселя в день выдачи.
В зависимости от метода, выбранного в учетной политике, последняя операция может быть отражена и по-другому:
Дебет 97 Кредит 60 «Векселя выданные»
10 000 руб. – доначислены проценты по дисконтному векселю;
Дебет 91-2 Кредит 97
– 1000 руб. (10 000 руб. : 10 мес.) – ежемесячно списывается часть дисконта;
Дебет 60 «Векселя выданные» Кредит 76
Дебет 76 Кредит 51
– 100 000 руб. – оплачен предъявленный вексель.
Бухгалтер «Альфы» (векселеполучателя) отразил получение векселя с дисконтом следующим образом:
Дебет 62 «Векселя полученные» Кредит 62
– 90 000 руб. – получен в оплату товарный вексель с дисконтом;
Дебет 008
– 100 000 руб. – учтен за балансом полученный вексель по номиналу;
Дебет 51 Кредит 62 «Векселя полученные»
– 90 000 руб. – оплачен предъявленный вексель;
Дебет 51 Кредит 91-1
– 10 000 руб. – оплачен дисконт по предъявленному векселю;
Кредит 008
– 100 000 руб. – списан вексель.

Закрытие вексельной задолженности

Обычно векселя выписывают со сроком платежа «по предъявлении» или «по предъявлении, но не ранее» какой-то даты. Вексельная задолженность гасится после предъявления векселедателю ценной бумаги (в случае простого векселя). При этом необходимо составить акт предъявления векселей, в котором указывают все реквизиты векселя, его номинал и сумму оплаты по нему. Если векселедатель акцептует вексель, он производит оплату.

После этого оригинал векселя остается в бухгалтерском архиве векселедателя и хранится как остальные денежные документы. Не забудьте, что вексель с этого момента должен иметь внешние признаки погашения. Самый распространенный способ гашения векселей – вексель перечеркивается красными чернилами и на нем пишется слово «погашено».

Для векселедержателя дебиторская задолженность по векселю может быть погашена путем его передачи по индоссаменту. Индоссамент – передаточная надпись на оборотной стороне векселя. Он может быть бланковый, когда первый векселедержатель ставит свою подпись и печать, и в дальнейшем вексель может быть передан любому лицу без индоссамента, а может быть именной, когда указывается лицо, которому передается вексель.

Напомним, что как у векселедателя, так и по всей цепочке передачи векселя в бухгалтерии должны оставаться не только акты приема-передачи, но и копии векселя, включая оборотную сторону, на которой ставятся индоссаменты.

Финансовый вексель

Теперь посмотрим, как учитывается выпуск и погашение финансового векселя. В следующем примере рассмотрена ситуация, когда одна фирма продает другой собственный вексель. По сути это аналогично договору займа.

Пример 2
ООО «Гамма» продало ЗАО «Дельта» вексель с дисконтом. Его номинальная стоимость 100 000 руб., дисконт составляет 10 000 руб. Срок предъявления векселя к оплате – не ранее чем через 10 месяцев. В учете фирмы «Гамма» (векселедателя) это будет отражено так:
Дебет 51 Кредит 66 субсчет «Векселя выданные»
– 90 000 руб. – получен заем, оформленный договором купли-продажи векселей.
Затем необходимо учесть дисконт. Это может происходить единовременно (А), постепенно в течение срока до предъявления векселя (Б) или постепенно в качестве расходов будущих периодов (В). Метод устанавливается в учетной политике.
А) Дебет 91-2 Кредит 66 «Проценты по векселям выданным»
– 10 000 руб. – начислена вся сумма дисконта при предъявлении векселя.
Б) Дебет 91-2 Кредит 66 «Проценты по векселям выданным»
– 1000 руб. – ежемесячно начисляются проценты по векселю исходя из срока его обращения на основании расчета.
В) Дебет 97 Кредит 66 «Проценты по векселям выданным»
– 10 000 руб. – начислен дисконт при выдаче векселя;
Дебет 91-2 Кредит 97
– 1000 – ежемесячно списывается часть дисконта на основании расчета;
Дебет 66 «Векселя выданные» Кредит 51
– 90 000 руб. – оплачена задолженность по предъявленному векселю;
Дебет 66 «Проценты по векселям выданным» Кредит 51
– 10 000 руб. – оплачен дисконт по предъявленному векселю.
Бухгалтер ЗАО «Дельта» (векселеполучателя) сделает такие записи в учете:
Дебет 58-2 Кредит 51
– 90 000 руб. – выдан заем, задолженность по которому оформлена финансовым векселем;
Дебет 58-2 Кредит 98
– 10 000 руб. – начислен дисконт по векселю на основании акта приема-передачи ценных бумаг;
Дебет 98 Кредит 91-1
– 1000 руб. – ежемесячно начисляется операционный доход;
Дебет 76 Кредит 91-1
– 100 000 руб. – предъявлен к оплате вексель;
Дебет 91-2 Кредит 58-2
– 100 000 руб. – списана балансовая стоимость векселя;
Дебет 51 Кредит 76
– 100 000 руб. – получены денежные средства по векселю.

Предоплата векселем

Многие поставщики боятся отгружать товар без предоплаты. В то же время покупатели также опасаются вносить предоплату, так как в этом случае они рискуют не получить ни товара, ни денег. Кроме того, предоплата отвлекает из оборота денежные средства, а НДС по ней невозможно зачесть до момента поставки. В этом случае решением проблемы является выдача собственного векселя в счет оплаты поставки, то есть предоплата векселем.

Для продавца такой вексель будет числиться в учете как аванс, однако до оплаты по векселю или передачи его по индоссаменту он не будет включаться в налогооблагаемую базу. У покупателя вексель будет числиться за балансом на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Перераспределение денежных средств

Выпуск собственных векселей может помочь перераспределить средства между компаниями, которые подконтрольны одному собственнику. Нередка ситуация, когда на одних фирмах есть излишек денежных средств, а на других – их недостаток. В этом случае прекрасным способом не только привлечь денежные средства, но и закрыть внутренние задолженности между компаниями без «прогона» денег является финансовый вексель.

Однако при выпуске такого векселя необходимо помнить, что налоговая инспекция при проверках всегда доначисляет налоги по безвозмездным займам, а купля-продажа собственного векселя по номиналу будет рассматриваться проверяющими именно так. Поэтому советуем предусмотреть небольшой дисконт исходя из ставки 1–2 процента годовых. При этом и сумма налога на прибыль будет минимальна, и возможности для придирок налогового инспектора будут ограничены.

«Заведение» прибыли на фирму

Еще одним удобным способом применения собственных векселей для владельцев нескольких фирм является создание искусственной прибыли за счет процентного дохода. Причиной такой необходимости может быть убыток, например, у компании, специализирующейся на экспорте.

Крупные экспортеры стараются «разбить» поставки по нескольким фирмам так, чтобы ежемесячно подаваемый экспортный пакет не превышал 5 000 000 рублей. Как показывает практика, это сильно упрощает возврат НДС. Другой важный фактор – наличие прибыли у компании-экспортера, что является подтверждением экономического смысла ее деятельности. Однако реалии таковы, что даже финансовое планирование не всегда позволяет получить прибыль от экспортных операций. В этом случае отличным решением является получение процентного (дисконтного) дохода по векселям.

Но не забывайте, что налогооблагаемая база по реализации ценных бумаг и по основной деятельности определяется раздельно и для целей налога на прибыль убыток от экспорта не уменьшает прибыли по векселям.

Векселя в расчетах с комиссионером

Собственные векселя полезны и для расчетов через комиссионера. Напомним, что у комиссионера облагаемым оборотом по НДС является его выручка, то есть комиссионное вознаграждение. Поэтому если комиссионер получит собственный вексель комитента в счет оплаты по договору комиссии на покупку и затем передаст его по индоссаменту поставщику, для комиссионера эти операции никаких налоговых последствий иметь не будут. При этом у комитента данный вексель до момента оплаты тоже не будет включаться в базу по НДС (при определении выручки «по оплате»).

А необходимость такой передачи может возникнуть в случае, когда на одной из «родственных» компаний есть НДС к возврату из бюджета, который, как известно, является «красной тряпкой» для налоговой инспекции. Причин такого положения может быть много, однако самая распространенная из них – кредит, который особенно опасен для организаций в свете всем известного определения Конституционного Суда РФ № 169-О.

Такая компания получает вексель третьих лиц и с ним НДС к уплате, а потом при изменении ситуации предъявляет вексель или передает его по какому-либо договору в счет оплаты векселедателю.

Подводные камни собственных векселей

Основной проблемой использования векселей является требование налоговой службы делить входной НДС между облагаемыми и необлагаемыми видами деятельности, то есть в данном случае между основной деятельностью и реализацией векселей. Однако эта проблема касается только передачи векселей третьих лиц в качестве оплаты, которая рассматривается проверяющими как реализация ценных бумаг.

В то же время при выдаче собственного векселя векселедатель и первый векселедержатель не имеют такой проблемы, так как не проводят выбытие векселя по счетам реализации.

С другой стороны, обратите внимание, что при использовании вышеописанных и иных схем у части компаний из цепочки вексель проходит как вексель третьих лиц. В этой ситуации рекомендуем вам не игнорировать требования налогового ведомства о раздельном учете, так как в случае возникновения претензий вам придется оспаривать намного большую сумму НДС. Самый разумный выход – провести разделение затрат таким образом, чтобы лишиться минимальной суммы НДС. Среди таких способов можно отметить разделение сотрудников предприятия на занимающихся ценными бумагами и нет, использование «правила о 5 процентах» (п. 4 ст. 170 НК) и др.

внимание
При выпуске векселя фирма сталкивается с минимумом преград и ограничений. Во-первых, выписать вексель может даже убыточная компания. Во-вторых, фирме не потребуются какие-либо разрешения или лицензии. В-третьих, такую операцию не нужно нигде регистрировать и платить за это госпошлину. И, наконец, нет необходимости размещать векселя на бирже, прибегать к услугам депозитария. Это связано с тем, что вексель не является эмиссионной ценной бумагой (ст. 2 Федерального закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»).

А. Стунжас, старший финансовый менеджер

Вексельные расчеты очень популярны среди организаций. Однако компании зачастую используют векселя, не особенно вдаваясь в тонкости работы с этими ценными бумагами. Основные трудности ложатся на плечи бухгалтера, поскольку учет векселей имеет свои особенности.

П ри ведении бизнеса большинство российских компаний так или иначе сталкивается с вексельными операциями. Одни используют векселя для расчетов между компаниями внутри группы, другие - как удобное средство платежа за товары (работы, услуги) поставщиков, третьи - для оформления заемного финансирования.

Согласно российскому законодательству вексель отнесен к ценной бумаге, которая содержит простое и ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) или его предложение другому лицу (переводной вексель) уплатить указанную сумму в названный срок. Иными словами, вексель представляет собой долговое обязательство, составленное в строго определенной форме, дающее бесспорное право требовать уплаты обозначенной в векселе суммы по истечении срока, на который он выписан.

Свернуть Показать

Беседа по понятиям

Вексель - ценная бумага, которая в соответствии со статьей 815 Гражданского кодекса удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить в определенный срок полученные взаймы деньги.

Векселедатель (должник) - лицо, выписывающее и выдающее вексель в счет погашения задолженности по оплате товарно-материальных ценностей, работ или услуг векселедержателю (кредитору).

Векселедержатель (кредитор) - лицо, получившее вексель в счет погашения задолженности по оплате ТМЦ, работ или услуг векселедателем (должником).

Простой вексель (соло-вексель) - обязательство векселедателя уплатить законному векселедержателю денежную сумму в сроки, указанные на векселе.

Переводной вексель (тратта) - обязательство указанного на векселе плательщика уплатить законному векселедержателю денежную сумму в сроки, обозначенные на векселе. Переводный вексель составляется кредитором плательщика по векселю с целью погашения собственной кредиторской задолженности. Обязательства плательщика по векселю выражаются в согласии платить вексельную сумму, выраженную в письменной форме в виде соответствующей надписи на векселе.

Дисконтный вексель - беспроцентный вексель, размещенный по цене ниже своего номинала, иными словами - с учетом дисконта.

Процентный вексель - вексель с фиксированной процентной ставкой. Его выпускают как депозитный инструмент. Им также можно рассчитаться с контрагентами.

Беспроцентный вексель - ценная бумага с нулевой процентной ставкой и сроком погашения «по предъявлении».

Товарный вексель - вексель, который организация получает в качестве оплаты за поставленный товар либо за выполненные работы, услуги.

Гарантом по вексельному платежу может выступать третье лицо - авалист . Суть его гарантии состоит в проставлении на векселе соответствующей надписи - аваля .

Обратите внимание

Реквизиты

Векселя должны иметь обязательные реквизиты. Так, у переводного векселя это:

наименование «вексель», простое и ничем не обусловленное предложение уплатить определенную сумму;
наименование плательщика;
указание срока платежа;
указание места, в котором должен быть совершен платеж;
наименование того, кому или по приказу кого платеж должен быть совершен;
указание места и даты составления векселя;
подпись векселедателя.

Составленный на простом листе бумаги и содержащий все необходимые реквизиты вексель будет являться действительным. Однако если не хватает хотя бы одного из реквизитов, то документ теряет силу векселя. Вместе с тем ценная бумага, оформленная с нарушениями, не является ничтожной, а превращается в долговую расписку.

Итак, ценная бумага должна содержать наименование «вексель». Оно включается в текст документа на том языке, на котором он составлен.

Дата составления - обязательный реквизит векселя. Место же его «рождения» может не указываться, в этом случае таковым считается адрес, который обозначен рядом с наименованием векселедателя. Но вот место платежа следует указывать максимально точно, иначе предъявить документ к платежу будет сложно.

Подпись необходимо расшифровать. А сумма векселя обязательно должна иметь денежное выражение и обозначаться прописью и цифрами. При этом оба экземпляра векселя должны быть идентичными, в иных случаях приоритет имеет тот экземпляр, на котором сумма проставлена прописью. Если сумма обозначена несколько раз, то при разночтениях имеет силу вексель, в котором указана меньшая сумма.

В документе обязательно нужно указать наименование того, кому или по чьему приказу должен быть оплачен вексель. Вексель может быть погашен:

по предъявлении (чаще всего его необходимо оплатить в течение года с момента составления);
в определенный срок от предъявления (документ должен быть оплачен в течение года со дня его выдачи с учетом сделанной векселедателем отметки с датой, от которой отсчитывается срок оплаты. Отказ же векселедателя поставить такую отметку удостоверяется протестом, от даты которого отсчитывается срок оплаты);
в определенный срок от момента составления векселя;
на конкретную дату.

Частой ошибкой является то, что векселедатель, выдавая документ, ставит на нем индоссамент на векселедержателя. Это неправильно, так как первый индоссамент появляется на векселе лишь тогда, когда его держатель передаст документ сторонней организации.

Договоры

Бывают ситуации, когда организации выдают вексель по договору купли-продажи. Такое действие является неправильным, поскольку собственный вексель не является для векселедателя имуществом, которое можно продать. Правильно будет составить договор выдачи векселя, ведь статья 421 Гражданского кодекса позволяет заключать любые договоры. В таком документе необходимо указать реквизиты (дата и номер), номинал, срок оплаты и проценты (если есть), а также то, что вексель передается по акту приема-передачи.

Вексель может быть выдан по договору займа, но лишь в случае, когда деньги за вексель перечисляются до момента его выдачи или одновременно с ним.

Финансовый инструмент

Операция по приобретению векселя направлена на получение дохода от использования временно свободных средств. То есть организация предоставляет на период владения векселем сумму, равную цене его приобретения, и возврат этой суммы с уплатой процентов фактически осуществляется ее эмитентом.

В ситуации, когда векселедатель не платит, его отказ от оплаты удостоверяется актом-протестом в неплатеже, составляемом нотариусом. Вместе с тем у векселедержателя остается право требовать оплаты через суд, даже если протест в неплатеже не был составлен. Если срок предъявления векселя к оплате пропущен, векселедержатель не теряет право требовать оплаты в течение трех лет. Правда, в данном случае есть одно «но» - векселедержатель вправе требовать оплаты только от акцептанта переводного или от векселедателя простого векселя, но не от индоссанта, авалиста или других лиц, обязанных по ценной бумаге.

Вексель может быть куплен. В этом случае он становится финансовым векселем. К примеру, от покупателя продукции может быть получен собственный вексель, вексель третьего лица в качестве обеспечения задолженности либо по сделке мены. Каждый из этих случаев имеет свои учетные и налоговые тонкости.

Бухгалтерский учет

Общий порядок

Чтобы принять вексель к учету, одновременно должны выполняться условия, указанные в пункте 2 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений». В частности:

наличие правильно оформленных документов, которыми подтверждается существование права организации на финансовые вложения и на получение денежных средств и иных активов, вытекающее из этого права;
переход финансовых рисков, связанных с этими вложениями;
способность вложений приносить экономические выгоды в будущем.

В соответствии со статьей 29 Федерального закона от 22.04.1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» право собственности на ценные бумаги переходит на основании:

договора на приобретение ценной бумаги, акта приема-передачи ценной бумаги - по документарным ценным бумагам;
выписки со счета «депо» - по бездокументарным ценным бумагам;
договора, акта уступки права требования, прочих документов - при приобретении права требования по ценным бумагам.

Операции с векселями в бухгалтерском учете отражаются с использованием отдельных субсчетов. Если вексель выдан на сумму, превышающую кредиторскую задолженность векселедателя, то разница (дисконт) учитывается в составе расходов векселедателя и доходов векселедержателя. То есть векселедатель отражает передачу векселя в учете внутренней записью по счету 60 на вексельную сумму, а дисконт - проводкой Дебет 91 Кредит 60. Таким же образом векселедержатель в своем учете делает внутреннюю запись по счету 62, отразив дисконт проводкой Дебет 91 Кредит 62. Если вместо счета 91 для учета дисконта векселедатель использует счет 97, то расходы, связанные с предоставлением векселя, будут признаваться равномерно в течение срока его обращения.

Одновременно обе стороны вексельных отношений дополнительно организуют забалансовый учет векселей. Осуществляется это на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» у векселедателя и на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» у векселедержателя.

Свернуть Показать

Ирина Нестерова, начальник отдела аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов АКГ «АРНИ»:

«Согласно подпункту «а» п. 18 ПБУ 15/01 при выдаче векселя векселедатель отражает всю сумму, указанную в векселе, как кредиторскую задолженность. В случае начисления процентов на вексельную сумму по выданным векселям задолженность по такому векселю показывается у векселедателя с учетом причитающихся к оплате на конец отчетного периода процентов по условиям выдачи векселя.

При выдаче векселя для получения займа денежными средствами сумма причитающихся векселедержателю к оплате процентов или дисконта включается векселедателем в состав операционных расходов.

В целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающихся процентов или дисконта в качестве дохода по выданным векселям организация- векселедатель может их предварительно учитывать как расходы будущих периодов».

Финансовые векселя

Использование финансовых векселей является финансовым вложением. Для их учета используется одноименный счет 58.

При расчетах за полученные материалы финансовым векселем в бухгалтерском учете необходимо сделать проводки:

Дебет 10 Кредит 60 - оприходованы поступившие материалы;
Дебет 19 Кредит 60 - отражена сумма НДС, указанная в расчетных документах и счете-фактуре;
Дебет 60 Кредит 91-1 - передан финансовый вексель в оплату полученных материалов;
Дебет 91-2 Кредит 58 - списан финансовый вексель по цене фактических затрат на приобретение.

Получение финансового векселя в качестве оплаты за отгруженные товары отражается проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от продажи продукции;
Дебет 58 Кредит 62 - отражена сумма отгруженных товаров на основании расчетных документов.

В данном случае номинал полученного финансового векселя роли не играет.

Если номинал превышает стоимость товара, то дисконт, возникший в момент погашения векселя, учитывается в составе прочих доходов.

Передача финансового векселя покупателем в качестве предоплаты в учете сопровождается проводкой:

Дебет 58 Кредит 76 - отражается сумма векселя.

При этом налоговых обязательств при получении векселя не возникает.

Когда номинал векселя отличается от стоимости выполненных работ, разница отражается при погашении (реализации) векселя записями:

Дебет 91-2 Кредит 58 - стоимость векселя (по цене приобретения);
Дебет 51 Кредит 91-1 - номинальная (продажная) стоимость векселя;
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 91-9 - определен финансовый результат от погашения векселя.

Товарные векселя

Учет у векселедателя

Обычно организации выдают товарный вексель в связи с получением материальных ценностей взамен оказанных услуг, выполненных работ.

Перед выдачей векселя в бухгалтерском учете делаются проводки:

Дебет 10 Кредит 60 - учтена стоимость приобретенных материалов;
Дебет 19 Кредит 60 - учтен НДС, относящийся к приобретенным материалам и указанный в расчетных документах и счете-фактуре.

Выдача собственного векселя за полученные ценности в бухгалтерском учете отражается проводкой:

Дебет 60 Кредит 60 субсчет «Векселя выданные» - сумма выписанного векселя.

Покупатель (векселедатель) вправе претендовать на возмещение (зачет) суммы НДС лишь в момент погашения своего векселя денежными средствами. В бухучете в этом случае делаются следующие записи:

Дебет 60 Кредит 51, 52 - погашен вексель, выданный поставщику;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - отражена сумма налога, предъявленная к зачету.

Если же говорить о сумме НДС, предъявляемой к возмещению из бюджета, то она определяется не расчетным путем от суммы векселя. К вычету по НДС может быть принята величина, выделенная отдельной строкой в первичных документах, подтверждающих стоимость товара.

В ситуации, когда расчет векселем производится за услуги, относимые на производственные счета, в бухучете будут сделаны следующие записи:

Дебет 20 Кредит 60 - на стоимость приобретенных материалов;
Дебет 19 Кредит 60 - на сумму НДС, указанную в расчетных документах и счете-фактуре.

Если же вексель выписан на сумму, превышающую стоимость услуг (работ), а образующаяся разница существенна, для равномерного включения процентов за коммерческий кредит по векселю в издержки производства осуществляются проводки:

Дебет 97 Кредит 60 - вся сумма разницы;
Дебет 20 Кредит 97 - сумма процентов по вексельному кредиту, относящаяся на себестоимость продукции в отчетном периоде.

Срок списания сумм дисконта не может превышать срока, в течение которого вексель должен быть оплачен (срока обращения). Дисконт отражается по счету 97 в случае, когда векселем были оплачены работы или услуги. Оплаченные суммы НДС предъявляются к зачету в том же порядке, что и при приобретении материалов.

Учет у векселеполучателя

Организация получение товарного векселя отражает проводками:

Дебет 62 Кредит 90 - стоимость проданной продукции;
Дебет 62 субсчет «Векселя полученные» Кредит 62 - получен от покупателя вексель.

Поступление денежных средств в качестве оплаты предъявленного векселя в бухучете отражается проводкой:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет «Векселя полученные» - покупатель погасил вексель.

Налоговый учет

При использовании векселей в расчетах за приобретаемые товары налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм НДС, подлежащих и не подлежащих вычету.

В данном случае речь идет о векселях третьих лиц, так как при передаче собственных векселей реализации не происходит.

Выяснить, необходимо ли уплатить НДС, позволит анализ пункта 2 статьи 146, а также статей 147-149 НК РФ.

Если операция облагается НДС, то порядок исчисления и уплаты налога будет таким же, как и при обычной реализации - налоговая база по НДС определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг). Дата исчисления НДС также определяется в общем порядке - на момент отгрузки или получения предоплаты, в том числе в виде векселя третьего лица, полученного в налоговом периоде, предшествующем отгрузке. После расчета «добавленного» бремени выставляется счет-фактура. В налоговой декларации по НДС реализация товаров (работ, услуг), в качестве оплаты за которые был получен вексель, будет отражаться так же, как и обычная реализация.

Раздельный учет можно не вести в том случае, когда расходы организации, связанные с не облагаемой НДС деятельностью, не превышают порога существенности в 5% от общей суммы ее расходов. Проще говоря, если векселя используются в расчетах редко, то вести раздельный учет по этому основанию не придется в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ.

Если раздельный учет вести все же придется, необходимо выделить расходы, связанные с обращением векселей, и обосновать порядок их расчета в учетной политике для целей налогообложения. При этом векселем можно оплатить лишь стоимость приобретенных товаров или услуг без учета НДС. Налог же в любом случае нужно перечислить денежными средствами отдельным платежным поручением (п. 4 ст. 168 НК РФ).

Что касается налога на прибыль, то налоговая база по операциям с векселями также должна определяться отдельно (п. 8 ст. 280 НК РФ). Часто, используя векселя как средство расчетов, фирмы совершают операции по номиналу этих ценных бумаг. Это означает, что все дополнительные (общехозяйственные) расходы по их приобретению и реализации относятся на убытки организации, которые не учитываются при налогообложении прибыли текущего периода, но могут быть перенесены на будущие результаты от подобной деятельности. Таким образом, при организации раздельного налогового учета в учетной политике следует стремиться уменьшить сумму дополнительных затрат, включаемых в расходную часть специальной налоговой базы.

Рассмотрим теперь отдельные нюансы налогового учета векселей.

Досрочное погашение векселя

Вексель считается погашенным досрочно, если он был выпущен с условием «по предъявлении, но не ранее» и оплата произошла до даты «не ранее». При прекращении действия договора до истечения отчетного периода доход будет признан полученным и включен в состав соответствующих доходов на дату погашения долгового обязательства. То есть в случае досрочного погашения векселя у его держателя единовременно учитывается оставшаяся разница между всей суммой дисконта и уже начисленной в качестве дохода в налоговом учете. Аналогично доначислится доход, если вексель погашен до конца срока действия, поскольку не весь дисконт был учтен при равномерном распределении по периодам.

Заемщик, осуществивший оплату ценной бумаги, также доначисляет расход как разность между фактически уплаченной суммой дисконта при досрочном погашении и уже рассчитанной в налоговом учете суммой. Но следует помнить, что расходом является сумма процентов, учтенных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и доходности, установленной кредитором (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

При досрочном погашении долговых обязательств проценты следует определять, исходя из предусмотренной условиями договора ставки, а также с учетом норм статьи 269 НК РФ и фактического времени пользования заемными средствами. Статьей 269 Налогового кодекса предполагается два способа нормирования расходов в виде процентов (дисконта) для целей налогообложения:

использование данных по сопоставимым займам. Этот способ применяется, если у компании существуют другие долговые обязательства, выданные на таких же условиях. В этом случае предельный размер процентов, на который можно уменьшить налогооблагаемую прибыль, определяется исходя из среднего уровня процентов по аналогичным обязательствам. Кредиты будут сопоставимыми при выполнении четырех условий их выдачи: одинаковая валюта, одинаковый срок, сопоставимые объемы, аналогичные обеспечения;
нормирование процентов исходя из ставки рефинансирования Центробанка, увеличенной в 1,5 раза по займам в рублях и на 22 процента по долговым обязательствам в валюте.

При этом в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, используется ставка рефинансирования, действовавшая на дату привлечения денежных средств. По прочей задолженности применяют ставку рефинансирования, действующую на дату признания расходов в виде процентов.

Свернуть Показать

«В соответствии с пунктом 3 статьи 43 НК РФ дисконт по векселю как объект налогообложения приравнивается к процентному доходу. При этом в пункте 4 статьи 280 НК РФ уточнено, что под накопленным процентным доходом понимается часть процентного дохода, выплата которого предусмотрена условиями выпуска ценной бумаги. Следовательно, и дисконтный доход должен быть предусмотрен условиями выпуска ценной бумаги. Другими словами, дисконтный доход по векселю может быть заявлен только при его выпуске, а это означает, что о дисконтном доходе может быть известно только первому векселедержателю. Таким образом, только первый векселедержатель обязан ежеквартально (либо ежемесячно) равномерно начислять дисконт как внереализационный доход (ст. 328 НК РФ). Последующие же векселедержатели, приобретающие данный вексель по индоссаменту, ничего об условиях выпуска векселя (размере дисконтного дохода, установленного векселедателем) не знают и знать не обязаны, поэтому они признают дисконт по векселям в составе выручки от реализации векселя в соответствии со статьей 280 НК РФ (даже при его погашении).

По моему мнению, у первого векселедержателя, знающего дату погашения и условия выдачи векселя, дисконтный доход может быть начислен в налоговом учете, только если вексель удерживается до погашения. В противном случае у первого векселедержателя нет возможности определить доход, поскольку дата реализации векселя и его продажная цена точно не известны.

У последующих векселедержателей дисконтный доход будет признаваться в зависимости от целей приобретения векселя. У спекулянтов вексель является предметом купли-продажи, соответственно, никакого дисконтного (процентного) дохода возникнуть не может. У инвестора же, приобретающего вексель и планирующего удерживать его до погашения, дисконтный доход в принципе может быть рассчитан. Однако не всегда возможно определить заранее, является ли предприятие спекулянтом либо инвестором. В конце концов, предприятие-инвестор может в любой момент передумать и продать вексель. Что же делать в таком случае? Корректировать ранее признанный дисконтный доход в налоговом учете? На мой взгляд, имеющаяся неопределенность позволяет не начислять дисконтный доход в налоговом учете».

Реализация векселей

Доход компании от операций по реализации ценных бумаг определяется исходя из цены продажи векселя. На размер дохода влияет также сумма процентного (купонного) дохода, уплаченная покупателем и эмитентом. Здесь важно помнить, что в доход от реализации ценных бумаг не должны включаться суммы процентного дохода, которые ранее уже были учтены при налогообложении.

Если говорить о затратах при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг, то они определяются, исходя из цены приобретения векселя, затрат на его покупку и реализацию, а также сумм накопленного купонного дохода, уплаченных организацией продавцу ценной бумаги. В расходы не включается процентный доход, ранее учтенный для целей налогообложения.

Итак, в соответствии с пунктом 6 статьи 280 Налогового кодекса в отношении векселей принимается фактическая цена их реализации или иного выбытия, если она не более чем на 20% отклоняется от расчетной цены векселя, определенной на дату заключения сделки (день подписания договора, а не момент реализации).

Оценку необходимо проводить с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения, стоимости ценной бумаги и других показателей, информация о которых может служить основанием для такого подсчета. Для целей определения расчетной цены может быть использована ставка рефинансирования ЦБ РФ, что целесообразно отразить в учетной политике. Расчетную стоимость может также оценить независимый эксперт.

Свернуть Показать

Сергей Алдохин, начальник отдела налогового консалтинга ООО «Компания Брокеркредитсервис»:

«Использование рыночной ставки ссудного процента является одним из возможных вариантов определения расчетной цены векселя. В качестве такой ставки могут быть приняты ставки по депозитам в банках (в данном регионе, в целом по России, в каком-либо конкретном банке), ставки ЛИБОР, ФИБОР и другие.Однако рекомендация МНС России использовать ставку рефинансирования Банка России, на мой взгляд, абсолютно неправильна. Согласно статьям 35 и 37 Федерального закона от 10.07.2002 г. № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» процентные ставки Банка России являются одним из основных инструментов и методов денежно-кредитной политики Банка России и используются для воздействия на рыночные процентные ставки. Таким образом, ставка рефинансирования не является рыночной по своей природе и предназначению. Следовательно, в ситуации, когда налоговая инспекция доначисляет предприятию налоги, используя для определения расчетной цены векселя ставку рефинансирования, компании следует обращаться в суд. В соответствии со ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика, возлагается на налоговые органы. Поэтому налоговики должны доказывать, что примененный ими способ определения расчетной цены является единственно верным».

Вексель при оплате товара

При использовании эмитентом в расчетах собственного векселя суммы налога, фактически уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), должны исчисляться исходя из цены, заплаченной по этому векселю. Продавец начисляет НДС в момент оплаты документа эмитентом либо его передачи третьему лицу (п. 4 ст. 167 НК РФ).

Кроме того, в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса, при оплате товара векселем третьего лица НДС принимается к зачету покупателем исходя из балансовой стоимости ценной бумаги. Налог к вычету рассчитывается из соотношения налоговой ставки 18/118 или 10/110.

База по НДС определяется с учетом сумм процента (дисконта) по векселям, выданным в счет оплаты за реализованные товары, облагаемые НДС в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента (подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Реализация векселя третьего лица не облагается НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). Компании необходимо рассчитать пропорцию с целью распределить «входной» НДС по расходам, которые нельзя обоснованно отнести к облагаемым или не облагаемым налогом операциям. Иными словами, часть налога принимают к вычету, а часть - учитывают в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг).

«Упрощенный» вексель

«Упрощенец»-векселедержатель отражает доход лишь после того, как вексель будет погашен (ст. 346.17 НК РФ). Такую позицию озвучил Минфин в письме от 30.04.2008 г. № 03-11-04/2/80. Дело в том, что если покупатель выписывает продавцу собственный вексель, то обмена имуществом (товар на вексель) не происходит. Организация, применяющая «упрощенку», в данном случае владельцем ценной бумаги не становится. Вексель лишь подтверждает письменное обязательство покупателя выплатить определенную сумму. А поскольку организации, применяющие УСН, доходы и расходы определяют кассовым методом, то продавец, которому покупатель выдал собственный вексель, никакой выручки не получает. Она появится только в тот момент, когда полученный вексель будет обменен на другие товары или продавец погасит его деньгами.

То же самое касается и векселей третьих лиц: продавец вправе учитывать налогооблагаемый доход только после того, как получит деньги от покупателя или третьих лиц. Ведь в статье 346.17 Налогового кодекса РФ не уточняется, о каком векселе идет речь - покупателя или третьих лиц. Следовательно, действует тот же порядок, что и при получении в оплату товаров векселя покупателя.

Напомним: согласно пункту 1 статьи 346.15 Налогового кодекса «упрощенцы» обязаны включать в состав доходов, учитываемых при определении объекта налогообложения по единому налогу, доходы от реализации и внереализационные доходы. Они определяются исходя из положений статей 249 и 250 НК РФ. При этом компании могут не учитывать доходы, перечисленные в статье 251 Налогового кодекса.

Статья 249 НК РФ гласит, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, и выручка от реализации имущественных прав. Подпункт же 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ освобождает от налогообложения доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

На основании статей 142 и 143 Гражданского кодекса вексель и акция являются ценными бумагами, удостоверяющими с соблюдением установленных форм и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при их предъявлении.

Однако вексель зачастую не является долговым обязательством и одним из средств оформления заимствования. Поэтому при погашении и реализации векселя на стоимость его приобретения действие подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ не распространяется.

Методология бухгалтерского учета при работе с векселями

Бухгалтерский учет операций с векселями, применяемыми при расчетах между организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги, до 01.01.2003 регламентирован
Однако, следует иметь ввиду, что существует еще два письма Минфина РФ, имеющие отношение к учету операций с векселями. Это от 26.05.1998 и от 20.01.2003. Первое из них указывает на то, что в момент отгрузки продукции следует использовать счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", а субсчет "Векселя полученные" (применительно к 1С:Предприятие это 62.3) используется при получении векселя. Второе письмо указывает на то, что изложенные в письме №142 нормы применяются в случаях, когда поставщику выдан вексель непосредственно должника, а векселя третьей организации должны быть приняты к учету на счете учета финансовых вложений.
Бухгалтерский учет операций с векселями с 1 января 2003 года регламентируется ПБУ 19/02 (утв. приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н). Согласно которому (пункт 3):
к финансовым вложениям организации относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);
к финансовым вложениям организации не относятся:
векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги.

Таким образом, проводки, формируемые расходными накладными, с использованием счета 62.1, нас полностью устраивают и рекомендованной методике соответствуют независимо от вида расчетов с покупателем. В случае получения от покупателя его собственного векселя следует выполнить следующие проводки:

Таблица 1

Причем в аналитическом учете и по дебету, и по кредиту будет фигурировать один и тот же контрагент (покупатель). Как видно, при этом дебиторская задолженность по контрагенту не изменяется, а лишь переходит с одного субсчета на другой.

В случае получения векселя третьего лица следует выполнить проводки:

Таблица 2

Здесь аналитика по дебету и кредиту не совпадает. По дебету - эмитент векселя (чаще всего это кредитная организация), по кредиту покупатель, передавший вексель. Дебиторская задолженность покупателя погашается, но появляется задолженность третьей организации - эмитента векселя. Действительно, все логично. Покупатель, передав вексель третьего лица, с нами рассчитался. А кто же нам должен? Вексель - это денежное (долговое) обязательство. Следовательно, должен эмитент векселя.

Почему я столь подробно на этом останавливаюсь? Потому что бухгалтеры очень часто делают ошибку именно в этом, указывая и по дебету счета 58 и по кредиту счета 62 одного и того же контрагента - покупателя. Посудите сами, в этом случае дебиторская задолженность покупателя не исчезает, она лишь переводится на другой счет, что, конечно же, не верно.

Следует отметить, что по счету 58.2 нужно вести аналитический учет еще и по векселям (ценным бумагам).

Отдельно следует сказать о том, что сумма, в которой вексель принимается к учету в случае, если это вексель третьего лица, т.е. финансовое вложение, может не совпадать с номиналом векселя. Поскольку в соответствии с п.14 ПБУ 19/02 "первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией". Другими словами вексель третьего лица принимается к учету в сумме дебиторской задолженности за отгруженные (или подлежащие отгрузке) товары (выполненные работы, оказанные услуги).

В дальнейшем, полученный вексель может быть передан нашему поставщику, либо предъявлен для погашения. Однако не будем забывать, что мы можем выпускать и собственные векселя. При расчетах с поставщиками возможны следующие схемы проводок, при расчетах собственными векселями:

Таблица 3

Контрагент по дебету и кредиту один и тот же. Кредиторская задолженность перед поставщиком остается, но переходит на другой субсчет.

При расчетах векселями третьего лица:

Таблица 4

И опять же, типичная ошибка - указание по счетам 60.1 и 58.2 одного и того же контрагента (поставщика), что не верно. По счету 60.1 должен быть указан поставщик, а по счету 58.2 - эмитент векселя. По счету 58.2 также необходим аналитический учет по векселям. Строго говоря, по счету 58.2 нужно вести аналитический учет еще и по срокам оплаты векселей. Но поскольку эта статья посвящена ведению бухгалтерского учета в типовой конфигурации 1С:Предприятие "Бухгалтерский учет", точнее в доработанной, но без вмешательства в объекты типовой конфигурации, мы просто обратим на это Ваше внимание.

Отметим, что во всех случаях использования счетов 60 и 62, если оплата предшествует поступлению ТМЦ, следует использовать субсчета соответственно "авансы выданные" или "авансы полученные".

Вексельные ситуации: покупатель расплатился собственным векселем
На протяжении долгого времени вексельные не перестают быть популярными среди организаций. Причина тому - двойственная природа векселя: он может выступать и как средство платежа в коммерческом обороте, и как способ коммерческого хозяйствующих субъектов.

Согласно ст. 142, 143 ГК РФ вексель является - документом, удостоверяющим с соблюдением формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление и передача которых возможны только при его предъявлении. В то же время в силу ст. 815 ГК РФ вексель - это разновидность долгового обязательства, согласно которому векселедатель (либо иной указанный в векселе плательщик) должен выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

Учет векселей имеет свои особенности, и бухгалтеру компании, практикующей вексельные операции, эти особенности нужно знать. В данной статье предлагаем на конкретных примерах рассмотреть порядок отражения на счетах бухгалтерского учета организации собственных векселей покупателя, полученных в качестве оплаты поставленного товара.

О чем необходимо напомнить

Прежде всего векселедержателю следует знать о сроках предъявления векселя к платежу, соблюдение которых будет ему право требования к вексельным должникам. Вексель может быть выдан сроком:

По предъявлении;

Во столько-то времени от предъявления;

Во столько-то времени от составления;

На определенный день.

Об этом говорится в ст. 33 , 34 , 77 Положения о переводном и простом векселе . Если срок платежа в векселе не указан, считается, что он выдан с оплатой по предъявлении. Установление срока платежа по предъявлении означает, что вексель должен быть оплачен немедленно после предъявления. Вексель должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его

составления, если иной срок не установлен векселедателем. Векселедатель может сократить этот срок или обусловить срок более продолжительный. Кроме того, векселедатель может определить, что вексель сроком по предъявлении не может быть предъявлен к платежу ранее некоторого срока. В таком случае именно с этого срока будет отсчитываться срок для предъявления.

Аналогично погашаются векселя со сроком предъявления на определенный день при их предъявлении векселедателю в течение одного года со дня их составления. Векселедатель также вправе сократить или увеличить названный срок.

Дата может быть указана косвенно, если срок платежа по векселю обозначен во столько-то времени от составления. В данном случае к дате составления векселя надо прибавить 365 (или 366, если год високосный) дней. Таким же образом эта дата определяется, если срок платежа - во столько-то времени от предъявления.

Если срок платежа обозначен по предъявлении векселя, но не ранее названной даты, срок платежа определяется как первый день, когда векселедержатель имеет право предъявить вексель к оплате плюс 365 (366) дней.

Различают простой вексель (соло) и переводной (тратта). Простой вексель представляет собой обязательство векселедателя выплатить определенную сумму денег его держателю при наступлении предусмотренного срока. Переводной допускает уплату указанной суммы третьему лицу - держателю векселя (ремитенту) при согласии (акцепте) плательщика.

Если вексель выписывается для расчета за поставленный товар, он признается товарным . Всякий прочий вексель будет считаться

Кроме того, вексель может быть беспроцентным и выступать лишь как средство платежа при расчетах с контрагентами. Соответственно, дохода у организации, которая его приобрела, возникать не будет. Беспроцентный вексель может быть дисконтным . Он размещается по цене ниже своего номинала (с учетом дисконта) и может также использоваться в расчетах за приобретенный товар. Вексель с фиксированной процентной ставкой, выпускаемый в качестве депозитного инструмента (им тоже можно рассчитаться с контрагентом), является процентным .

К сведению

Вексельное обращение на территории РФ регламентируется:

Федеральным законом от 11.03.1997 № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе»;

Конвенцией о Единообразном законе о переводном и простом векселе (заключена в Женеве 07.06.1930);

Постановлением ЦИК СССР, СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341 «О введении в действие Положения о переводном и простом векселе»;

Постановлением Правительства РФ от 26.09.1994 № 1094 «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения».

Как в бухгалтерском учете векселедержателя должен отражаться вексель, полученный от контрагента в оплату отгруженных товаров, зависит от того, какой именно вексель получен.

Бухгалтерский учет векселей

Простой беспроцентный вексель

Предлагаем начать разговор с рассмотрения такой ситуации: организация, реализующая товар, получает от покупателя в оплату товара собственный простой беспроцентный вексель.

В бухгалтерском учете выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (в данном случае речь о реализации товара), является доходами от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ 9/99 «Доходы организации» ). Признание выручки производится при выполнении условий, перечисленных в п. 12 ПБУ 9/99 . При этом сумма выручки отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно с кредита счета 41 «Товары» в дебет счета 90 «Продажи» списывается себестоимость реализованных товаров (Инструкция по применению Плана счетов ).

Необходимо отметить, что собственные векселя, полученные от покупателя при расчетах за товар, не учитываются в составе финансовых вложений. Это следует из п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» . Их получение может быть отражено в бухгалтерском учете по счету 62 на отдельном субсчете 62-в «Векселя полученные».

Организация «А» реализовала организации «Б» товар на сумму 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Себестоимость продукции составила 300 000 руб. За полученные товары покупатель выдал поставщику собственный простой беспроцентный вексель на сумму 590 000 руб. со сроком погашения через три месяца.

При этом в организации применяются следующие субсчета, открытые к счету 62:

Субсчет 62-п «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

Субсчет 62-в «Векселя полученные».

			Сумма, руб.

Начислен НДС
Списана себестоимость проданного товара
Получен от покупателя
Вексель погашен

Дисконтный вексель

Смеем предположить, что в условиях инфляции и дороговизны денег расчеты беспроцентными векселями не так уж и часты. Предлагаем рассмотреть ситуацию, в которой в качестве средства оплаты приобретенного товара покупатель использует собственный простой дисконтный вексель с номиналом выше, чем стоимость товара. При этом указано, что срок платежа - по предъявлении, но не ранее предусмотренной даты. Таким образом, организация-продавец, предъявляя вексель к погашению, получает денежные средства в большей сумме, но с отсрочкой платежа (предоставляет покупателю своего рода коммерческий кредит).

В пункте 6.2 ПБУ 9/99 сказано, что при продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Другими словами, выручка от продажи товара признается на дату его реализации в сумме дебиторской задолженности, равной номиналу векселя. Дисконт по векселю будет также учитываться в составе доходов на дату реализации.

Однако в налоговом учете дисконтный доход по векселю отражается несколько иначе, чем в бухучете.

Дисконт по векселю учитывается у векселедержателя в составе внереализационных доходов (п. 6 ст. 250 НК РФ ), признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего отчетного периода, а также на дату предъявления векселя к погашению (п. 6 ст. 271 , абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ ). То есть на каждый месяц приходится соответствующая данному отчетному периоду часть общего дохода по векселю.

При получении подобного векселя в бухгалтерском учете векселедержателя возникают налогооблагаемые (НВР) и соответствующее им отложенное налоговое обязательство (ОНО). Отсюда - необходимость применять ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» .

Напомним, под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу - в другом (п. 8

ПБУ 18/02). ОНО признается в том отчетном периоде, когда возникают НВР (п. 12 , 15 ПБУ 18/02 ).

Обратите внимание

При начислении дохода в виде дисконта по векселям с оговоркой «по предъявлении, но не ранее» в качестве срока обращения для целей налогообложения прибыли организаций следует использовать предполагаемый срок обращения векселя, определяемый в соответствии с вексельным законодательством (365 или 366 дней плюс срок от даты составления векселя до минимальной даты предъявления векселя к платежу) (Письмо от 07.11.2008 № 03‑03‑06/3/14).

Рассмотрим сказанное на конкретном примере, уточнив, что дисконтный доход учитывается в составе базы по налогу на прибыль в описанном ниже порядке, только если применяет метод начисления.

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1.

20 апреля 2013 г. за полученные товары организация «Б» выдала организации «А» собственный простой дисконтный вексель номиналом 650 000 руб., срок погашения - по предъявлении, но не ранее 25 июля 2013 г. Вексель был предъявлен векселедержателем к платежу и оплачен векселедателем 26 июля 2013 г.

Сумма дисконта составила 60 000 руб. (650 000 - 590 000).

В учетной по налогу на прибыль предусмотрено, что отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и т. д., до окончания календарного года.

Для расчета в налоговом учете части дисконта, которая должна отражаться ежемесячно в составе внереализационного дохода, общую сумму дисконта необходимо разделить на предполагаемый срок обращения векселя и умножить на количество дней фактического обращения векселя в данном месяце.

От даты составления векселя до минимальной даты его предъявления к платежу прошло 97 дней. Значит, предполагаемый срок обращения векселя - 462 дня (365 + 97).

Соответственно, сумма дисконта будет рассчитываться следующим образом:

За апрель - 1 299 руб. (60 000 руб. × 10 дн. / 462 дн.);

За май - 4 026 руб. (60 000 руб. × 31 дн. / 462 дн.);

За июнь - 3 896 руб. (60 000 руб. × 30 дн. / 462 дн.);

За июль - 50 779 руб. (60 000 - (1 299 + 4 026 + 3 896)).

За период 4 месяца (с января по апрель) - 1 299 руб.;

За период 5 месяцев (с января по май) - 5 325 руб. (1 299 + 4 026);

За период 6 месяцев (с января по июнь) - 9 221 руб. (5 325 + 3 896);

За период 7 месяцев (с января по июль) - 60 000 руб.

В учете организации «А» будут сделаны следующие проводки:

			Сумма, руб.

Отражена выручка от продажи товара


Принят к учету простой дисконтный вексель
Отражено ОНО ((650 000 руб. - 590 000 руб.) × 20%)

Уменьшено ОНО (1 299 руб. × 20%)

Уменьшено ОНО (4 026 руб. × 20%)

Уменьшено ОНО (3 896 руб. × 20%)

Вексель погашен
Погашено ОНО (12 000 - (259,8 + 805,2 + 779,2)) руб.
Начислен НДС с суммы дисконта*

* Хотелось бы обратить внимание на один момент, связанный с исчислением НДС. Известно, что реализация товаров является объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров рассчитывается исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров, полученных в денежной и (или) натуральной форме, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 НК РФ), как стоимость этих товаров, исчисленная с учетом из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ (п. 1 ст. 154 НК РФ).

При этом на основании пп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ база подлежит увеличению на сумму дисконта по полученному в счет оплаты реализованных товаров векселю покупателя в части, превышающей размер процента, рассчитанного исходя из ставок рефинансирования ЦБР, действовавших в периоды, за которые производится расчет процента.

Данное правило было применено и в примере 2 при исчислении НДС с суммы дисконта. В нашем случае вексель погашен через 97 дней после его получения, сумма дисконта - 60 000 руб. Если учесть, что ставка ЦБР в течение 97 дней (периода нахождения у векселедержателя) была равна 8,25% и размер ее не менялся, то, соответственно, база по НДС должна быть увеличена на сумму дисконта, равную 47 064,5 руб. (650 000 руб. - 590 000 руб. - 590 000 руб. × 8,25% × 97 дн. / 365 дн.).

Сумма НДС составит 7 179,3 руб. (47 064,5 руб. × 18/118).

Процентный вексель покупателя

Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход (в том числе в виде дисконта), полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления) (п. 3 ст. 43 НК РФ).

Отметим, что процентными являются только те векселя, по которым обозначен срок платежа по предъявлении или во столько-то времени от предъявления. Процентная ставка должна быть указана в векселе. При отсутствии такого указания условие считается ненаписанным.

Проценты начисляются на вексельную сумму со дня составления векселя, если не предусмотрена другая дата. При этом в сроки, установленные законом или приведенные в векселе, не включается день, от которого срок начинает течь (ст. 5, 73, 77 Положения о переводном и простом векселе).

Предположим, при расчетах за товар от покупателя получен вексель, предусматривающий начисление процентов на вексельную сумму. Кроме того, предполагается, что номинал векселя равен продажной стоимости, а процент по векселю - сверх номинала.

При этом надо сказать, что в нормативно-правовых актах способы ведения бухгалтерского учета полученных сумм дохода по процентным векселям не оговорены. Значит, при формировании учетной политики налогоплательщику необходимо разработать соответствующий способ учета процентов по векселю, допускаемый законодательством РФ и нормативными правовыми актами по бухучету (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).

Так, если в учетной политике зафиксировано, что сумма процентов по векселю в бухгалтерском учете отражается в момент оплаты, то на дату реализации товара организация признает выручку только в части стоимости товара, указанной в договоре. В налоговом же учете доход по процентному векселю отражается ежемесячно на последний день месяца (п. 6 ст. 271, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ).

Напомним, что мы рассматриваем ситуацию, в которой налогоплательщик применяет метод начисления.

Следовательно, в каждом отчетном периоде от момента получения процентного векселя и до момента его оплаты налогооблагаемый доход будет превышать доход в бухучете. Разница между двумя этими суммами составляет вычитаемую временную разницу (ВВР), которая погашается в момент оплаты векселя, и соответствующие им отложенные налоговые активы (ОНА) (п. 9 - 11 ПБУ 18/02).

Рассмотрим сказанное на примере.

Организация «А» реализовала организации «Б» товар на сумму 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Себестоимость продукции составила 300 000 руб. Организация «Б» выписала и передала в оплату товара организации «А» собственный простой процентный вексель на сумму 590 000 руб. с процентной ставкой 16%, срок погашения - по предъявлении.

В учетной политике по бухгалтерскому учету закреплено, что доход по процентному векселю векселедержатель признает на момент погашения векселя.

В учетной политике по налогу на прибыль предусмотрено, что отчетными периодами являются месяц, два месяца, три месяца и т. д., до окончания календарного года.

Для расчета суммы дохода по векселю на конец отчетного периода в налоговом учете необходимо умножить номинал векселя на процентную ставку, затем определить сумму дохода, приходящегося на один день (для этого сумма дохода делится на 365 дней). Результат умножается на срок, в течение которого данный доход считается в налоговом учете полученным.

Соответственно, процентный доход будет рассчитываться следующим образом:

За апрель - 2 586 руб. (590 000 руб. × 16% / 365 дн. × 10 дн.);

За май - 8 018 руб. (590 000 руб. × 16% / 365 дн. × 31 дн.);

За июнь - 7 759 руб. (590 000 руб. × 16% / 365 дн. × 30 дн.);

За июль - 6 724 руб. (590 000 руб. × 16% / 365 дн. × 26 дн.).

В декларации по налогу на прибыль за 2013 г. будет отражен внереализационный доход:

За период 4 месяца (с января по апрель) - 2 586 руб.;

За период 5 месяцев (с января по май) - 10 604 руб. (2 586 + 8 018);

За период 6 месяцев (с января по июнь) - 18 363 руб. (10 604 + 7 759);

За период 7 месяцев (с января по июль) - 25 087 руб. (18 363 + 6 724).

В бухгалтерском учете организации «А» будут сделаны следующие проводки:

			Сумма, руб.

Отражена выручка от продажи товара
Начислен НДС к уплате в бюджет с суммы реализации товара
Списана себестоимость реализованного товара
Принят к учету простой дисконтный вексель в части, равной стоимости проданного актива

Отражен ОНА (2 586 руб. × 20%)

Отражен ОНА (8 018 руб. × 20%)

Отражен ОНА (7 759 руб. × 20%)

(590 000 + 2 586 + 8 018 + 7 759 + 6 724) руб.
Отражен процентный вексельный доход
Погашен ОНА ((25 087 руб. - 6 724 руб.) × 20%)
((25 087 руб. - 590 000 руб. × 8,25% × 97 дн. / 365 дн.) × 18/118)

Отметим: если в учетной политике организации закреплено, что доход по процентному векселю векселедержатель признает ежемесячно (а не на момент погашения векселя, как в примере 3),то временные разницы в бухгалтерском учете не возникают. Соответственно, ситуация начиная с отчетной даты 30.04.2013 будет выглядеть, как в примере 4.

Воспользуемся условиями примера 3.

В учете организации будут сделаны следующие проводки:

			Сумма, руб.

Отражена сумма процентов по векселю за апрель

Отражена сумма процентов по векселю за май

Отражена сумма процентов по векселю за июнь

Отражена сумма процентов по векселю за июль
Векселедатель выплатил полную вексельную сумму
Начислен НДС с процента по векселю