Главная / Приказы

Налогообложение премий за достижение объема закупок (Пешков А.В.). Бонусы и премии

В перечень внереализационных расходов у продавца, уменьшающих налог на прибыль, входят расходы на премию (скидку), которая является дополнительным стимулирующим рычагом привлечения покупателей и предоставляется им при выполнении условий договора (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). При начислении таких расходов обязательно соблюдение условия обоснованности и документальной подтвержденности (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Что такое денежная премия

Премия - это денежное вознаграждение покупателю за выполнение каких-либо договорных условий. К примеру, за превышение объема отгрузок, за предоплату или продажу определенного ассортимента товара. Продавец самостоятельно решает, сколько процентов от стоимости поставленных товаров выплачивать каждому из контрагентов. Порядок выплаты премии отражается в договоре или отдельном дополнительном соглашении.

Обязанности по пересчету НДС не возникает у продавца/покупателя, если по договору не происходит уменьшения стоимости товара на сумму премии (п. 2.1 ст. 154 НК РФ) либо четко прописано, что премии не влияют на величину стоимости товара. Тогда корректировка счетов-фактур, документов на отгрузку не требуется.

Исключением являются продовольственные товары, цена которых не меняется вне зависимости от содержания договора. Премия по таким товарам не может превышать 10-процентный максимум от общей договорной стоимости (Федеральный закон №381-ФЗ от 28.12.2009 года).

Премия, влияющая на цену товара, требует корректировки документов. Такой вариант зачастую неудобен и невыгоден как для продавца, так и для покупателя.

Особенности бухгалтерского учета

Премии покупателю, предусмотренные условиями договора, не изменяют цену товара. Учитываются либо в коммерческих расходах (п. 5 ПБУ 10/99), либо в прочих расходах (п. 11 ПБУ 10/99). Выбранный способ необходимо отразить в учетной политике.

Проводки зависят от варианта отнесения на расходы и от способа оплаты премии:

Дт 76 Кт 51 - перечислена премия с расчетного счета или
Дт 76 Кт 62 - зачтена сумма премии в счет предстоящих расчетов;
Дт 91.2 (44) Кт 76 - сумма премии отнесена на расходы;
Дт 90.2 Кт 44 - коммерческие расходы включены в себестоимость.

Особенности налогового учета

Денежные премии учитываются как внереализационные расходы.

Документально подтверждается следующее:

Порядок расчета и выплаты премии должен быть отражен в договоре.
Основанием начисления является выполнение покупателем договорных условий.
Факт начисления премии подтверждается актом, который подписывается с двух сторон. Форму акта компания может разработать самостоятельно.

В состав расходов у продавца премия включается в зависимости от метода:

при методе начисления - на дату составления акта;
при кассовом методе - на дату выплаты.

Важно отметить, что премии, выданные бонусным товаром, налоговые органы могут отнести к безвозмездной передаче товара, с последующим начислением НДС с их рыночной стоимости.

Е.И.Говорова

Стимулирующие выплаты для покупателей – распространенная практика привлечения клиентов в торговой деятельности. Среди них – скидки, премии, бонусы, подарки. Рассмотрим порядок отражения таких выплат в бухгалтерском и налоговом учете организаций.

Достаточно часто на практике хозяйствующие субъекты, чтобы не потерять клиента, используют различные системы поощрений. Основными видами поощрения сегодня являются скидка, премия, бонус, вознаграждение.

Четких и однозначных трактовок терминов в законодательстве нет, поэтому иногда они употребляются в повседневной деятельности как синонимы. На самом деле скидка по своему экономическому смыслу означает изменение (уменьшение) цены реализуемых товаров (работ, услуг).

Если же цена товара остается прежней, а продавец поощряет своего покупателя выплатой денежного или натурального вознаграждения, то имеет место не скидка, а выплата премии в денежной или натуральной форме (бонус).

Несмотря на то что скидки, премии и бонусы имеют различную экономическую природу, у них есть и общий признак: чтобы была возможность учесть их для целей налогообложения, они должны иметь документальное подтверждение. Во-первых, условие о предоставлении скидки, выплате премии или предоставлении бонуса должно фигурировать в самом договоре или же в дополнительном соглашении к нему. Во-вторых, следует заручиться документом, из которого явно следует, что покупатель имеет право на получение скидки, бонуса или выплату премии.

Основными моментами, которые влияют на отражение данных выплат в бухгалтерском и налоговом учете, являются:

– возможное уменьшение цены в результате предоставления данной скидки, бонуса, премии;

– момент, когда произошло это уменьшение.

Скидки

Цена и количество поставляемого товара определяются договором поставки (п. 1 ст. 424, п. 1 ст. 465, п. 1 ст. 485, п. 5 ст. 454 Гражданского кодекса РФ). Вместе с тем из п. 2 ст. 424 ГК РФ следует, что изменение цены после заключения договора допускается в случаях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке. Следовательно, снижение цены товара, ранее заявленной продавцом, не противоречит нормам российского законодательства. По общему правилу, вытекающему из п. 1 ст. 450 ГК РФ, любое изменение соглашения, в том числе и о цене товара, производится по согласию сторон, которое обычно оформляется путем составления дополнительного соглашения.

По своему экономическому смыслу скидка означает изменение (уменьшение) цены товаров (работ, услуг). Все условия по скидкам отражаются в договоре между продавцом и покупателем: порядок предоставления; сумма или процент.

И в теории, и на практике скидка может быть предоставлена условно в прошлом, настоящем и будущем. Поясним сказанное.

В прошлом предоставляются так называемые ретроскидки. В связи с тем что приходится менять цену ранее проданного товара, в настоящее время такие скидки используются редко. Чаще они оформляются премией (вознаграждением), меняющей расчеты сторон, но не меняющей цену товаров.

В настоящем времени скидки даются именно на цену приобретаемых в данный момент товаров с учетом выполнения покупателем каких-либо условий продавца.

Если в будущем ожидаются большие поставки товаров, то продавец предоставляет накопительные скидки на будущее. И при отгрузке каждой следующей партии товаров дает скидку, которая зависит от того, какой объем товаров будет куплен.

Бухгалтерский учет скидок

Скидка как уменьшение цены товара при текущей поставке – это предоставление скидки, не связанной с изменением цены по договору. К скидкам, предоставляемым в момент реализации, относятся распродажи, акции, сезонные, праздничные скидки, скидки за единовременный оптовый объем, за приобретение выставочного образца и т.п. Такие скидки очень широко распространены в розничных сетях.

Этот вариант предоставления скидки является самым простым с точки зрения бухгалтерского и налогового учета у каждой из сторон соглашения. Можно сказать, что в подобном случае поставщик не предоставляет скидку, а фактически договаривается об отпускных ценах с покупателем. На момент отгрузки товара продавец и покупатель знают окончательную цену товара, которая и указывается в документах на отгрузку.

Выручка продавца будет определяться исходя из цены товара с учетом предоставленной скидки. Это предусмотрено п. п. 6 и 6.5 ПБУ 9/99 <1>.

——————————–

<1> Положение по бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99 утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н.

Цена товара в отгрузочных документах (счете-фактуре, накладной N ТОРГ-12, универсальном передаточном документе (УПД) и др.) отражается уже с учетом скидки. Исходя из этой же цены продавцом будет начислена и сумма НДС.

Покупатель , в свою очередь, получив отгрузочные документы от продавца, примет товар к учету по цене с учетом предоставленной скидки (п. 6 ПБУ 5/01 <2>).

——————————–

<2> Положение по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” ПБУ 5/01 утверждено Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н.

Он также воспользуется вычетом по НДС в размере, указанном в счете-фактуре продавца.

Скидка как уменьшение цены единицы отгруженного товара после даты поставки (ретроспективная скидка). К скидкам, изменяющим цену товара, в частности, относят:

– пересмотр цены в случае достижения определенного объема товара;

– пересмотр цены в случае выбора товара на определенную сумму.

Особенность предоставления ретроскидок заключается в следующем: в момент продажи товаров продавец еще не знает о том, что в дальнейшем покупатель может получить скидку, выполнив соответствующие договорные условия. Поэтому при отгрузке товаров все первичные документы выписываются продавцом исходя из первоначальной цены товара, установленной договором купли-продажи. Если в дальнейшем покупатель выполняет условия договора о предоставлении скидки, то цена товара уменьшается и, следовательно, продавцу необходимо внести исправления в первичные документы.

Если скидка предоставляется на уже проданный товар, то важно понять, до окончания отчетного года или после она была предоставлена.

Если скидка предоставлена в текущем периоде, необходимо скорректировать выручку от реализации в момент предоставления скидки. Отражение в бухгалтерском учете на момент реализации будет следующим:

Д 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” (50 “Касса”) К 90 “Продажи”, субсчет 1 “Выручка”, – отражена выручка от реализации;

Д 90, субсчет 3 “Налог на добавленную стоимость”, К 68 “Расчеты по налогам и сборам”, субсчет “Расчеты по НДС”, – начислен НДС с суммы реализации.

Отражение в бухгалтерском учете на момент предоставления скидки на основании корректировочного счета-фактуры такое:

Д 62 К 90-1 – СТОРНО – сторнирована выручка по ранее отгруженным товарам (на сумму предоставленной скидки);

Д 90-3 К 68, субсчет “Расчеты по НДС”, – СТОРНО – сторнирован НДС с суммы предоставленной скидки.

Если скидка предоставлена за прошлые периоды, то сумму такой скидки необходимо отразить в составе прочих расходов в текущем периоде на дату предоставления скидки (согласно ПБУ 10/99 <1>):

Д 91 “Прочие доходы и расходы”, субсчет 2 “Прочие расходы”, К 62 – отражены убытки прошлых лет, связанные с предоставлением скидки покупателю;

Д 68, субсчет “Расчеты по НДС”, К 62 – принят к вычету НДС с суммы предоставленной скидки.

——————————–

<1> Положение по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99 утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

Следует оценить существенность корректировок. Если ретроспективная скидка определена продавцом в следующем отчетном периоде, но до даты утверждения годовой бухгалтерской отчетности, данное событие признается корректирующим событием, подтверждающим существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность. Оно отражается в учете заключительными оборотами отчетного периода в случае признания данного события существенным.

Учет НДС по скидкам

Если скидка (премия, бонус, вознаграждение) предоставлена в момент отгрузки товара, то поставщик предъявляет покупателю сумму налога, исчисленного с уменьшенной стоимости товара (п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 166 Налогового кодекса РФ). Следовательно, счет-фактура на отгруженные товары оформляется с учетом предоставленной скидки.

Когда скидка предоставляется после отгрузки товара, продавец корректирует свои налоговые обязательства. Для этого он выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру на разницу в стоимости (п. 2.1 ст. 154, п. 3 ст. 168, пп. 4 п. 3 ст. 170, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Если изменилась цена по товарам, указанным в нескольких первичных счетах-фактурах, то в адрес одного и того же покупателя можно оформить единый корректировочный счет-фактуру (абз. 2 пп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ).

Сумму НДС с разницы, возникшей в результате уменьшения стоимости товара, можно принять к вычету (абз. 3 п. 3 ст. 168, абз. 3 п. 1 и п. 2 ст. 169 НК РФ). Этим вычетом продавец может воспользоваться в течение трех лет при наличии документов об изменении стоимости (п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

При предоставлении скидки для продавца разница в налоговой базе отрицательная, а у покупателя – положительная из-за уменьшения вычета. Причем разницу в вычете по НДС покупателю следует восстановить. Это нужно сделать на наиболее раннюю из двух дат: дату получения первичных документов на уменьшение цены товаров либо дату получения корректировочного счета-фактуры (абз. 3 пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Таким образом, в ситуации с предоставлением ретроскидки как продавец, так и покупатель могут корректировать налоговые обязательства одновременно – в периоде уточнения цены. Корректировать период, в котором происходила отгрузка, не нужно, и уточненная декларация не предоставляется.

Налог на прибыль организаций при применении скидки

Продавец , применяющий метод начисления, учитывает предоставленные скидки (премии, бонусы, вознаграждения), уменьшающие цену товара, в следующем порядке.

Если скидка предоставляется до реализации товара, то в выручку включается стоимость товара с учетом скидки. При этом никаких корректировок в налоговом учете делать не нужно.

К скидкам в виде снижения первоначальной цены товара норма пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ не применяется (см., в частности, Письма Минфина России от 29 июня 2010 г. N 03-07-03/110, от 23 июня 2010 г. N 03-07-11/267). Изменение договора купли-продажи в части цены единицы товара должно найти свое отражение в корректировке данных налогового учета о стоимости проданных товаров. Иными словами, продавец должен скорректировать свои налоговые обязательства по налогу на прибыль организаций (произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога).

При этом перерасчет может производиться как за период реализации продукции с подачей в налоговый орган уточненной декларации, так и в периоде уменьшения цены товара, поскольку пересчет ведет к излишней уплате налога в периоде поставки (абз. 2, 3 п. 1 ст. 54, абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ).

Продавец, предоставивший скидку в виде уменьшения цены единицы товара (стоимости работ, услуг, имущественных прав), вправе скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль организаций в периоде внесения соответствующих изменений (Письмо ФНС России от 17 октября 2014 г. N ММВ-20-15/86@):

– в налоговом периоде уведомления о выполнении ранее согласованных условий, определяющих возможность последующего изменения стоимости;

– в налоговом периоде согласования с покупателем изменения стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Продавцу проще учесть скидку в текущем периоде:

– если товары были проданы в предыдущем году, – как корректировку доходов прошлых лет: можно признать внереализационный расход;

– если “скидочные” товары проданы в текущем году, – как корректировку выручки: для этого надо просто уменьшить доходы отчетного периода на сумму предоставленной скидки.

У покупателя уменьшение стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) в результате изменения цены влечет за собой корректировку данных налогового учета о стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) (см., например, Письмо Минфина России от 16 января 2012 г. N 03-03-06/1/13 в отношении предоставленной скидки).

Если приобретенные товары уже были реализованы, необходимо произвести корректировку налоговой базы по налогу на прибыль за налоговый период признания расходов.

Обратите внимание: когда согласно п. 8 ст. 254 НК РФ при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения используется метод оценки сырья и материалов по средней стоимости, при изменении (пересчете) их цены необходимо пересчитать (скорректировать) среднюю стоимость соответствующих материальных ценностей в налоговом учете начиная с периода оприходования до момента списания (Письмо Минфина России от 20 марта 2012 г. N 03-03-06/1/137).

Если товары еще не проданы, то Минфин России рекомендует пересчитать их покупную стоимость (Письмо от 16 января 2012 г. N 03-03-06/1/13).

Предоставление скидок при упрощенной системе налогообложения

Организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения (УСН), при расчете своих налоговых обязательств включают в состав доходов поступления от реализации и внереализационные доходы, определяемые по правилам ст. 250 НК РФ.

Причем список доходов таких налогоплательщиков, в отличие от расходов, открыт, что позволяет проверяющим включить в расчет налога любые доходы, кроме тех, которые не учитываются при определении объекта налогообложения (п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ). Среди последних нет дохода в виде полученного покупателем вознаграждения (премии), поэтому более чем вероятно, что сумма вознаграждения должна быть учтена при расчете налога.

Что касается скидки, которая уменьшает стоимость товаров, то у продавца выручка сразу уменьшается на сумму предоставленной скидки исходя из поступивших средств (Письмо Минфина России от 11 марта 2013 г. N 03-11-06/2/7121). Покупатель , уже реализовавший товар, на который предоставлена скидка, уменьшает расходы на сумму скидки. Соответственно, если товары находятся на складе, в целях исчисления единого налога их стоимость (после вычета предоставленной скидки) учитывается при получении денежных средств в счет оплаты (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Таким образом, кассовый метод признания доходов и расходов вынуждает организации, применяющие УСН, признавать скидку сразу. Ретроскидки для таких налогоплательщиков рискованны с позиции налогообложения, поскольку налоговый орган вполне может не признать корректировку “кассовых” доходов и расходов.

Бонусы (предоставление дополнительной партии товара)

Договором поставки может быть предусмотрено предоставление бонуса в виде дополнительной поставки продукции за выполнение условий об объеме закупки, что изменяет общее количество поставляемой по договору продукции, а также цену единицы этой продукции. При этом общая стоимость поставляемой продукции остается неизменной.

При такой передаче у контролирующих органов возникает вопрос о том, что дополнительный объем передается бесплатно, безвозмездно, что несет определенные налоговые последствия.

Продавец же настаивает на том, что стоимость дополнительной продукции была включена в общую стоимость, предусмотренную договором. Он может приводить следующие доводы.

Передача бонусной партии готовой продукции не является безвозмездной, так как в соответствии с п. 2 ст. 423 ГК РФ безвозмездным считается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. В рассматриваемой ситуации передача бонусной продукции осуществляется по договору поставки, который, во-первых, является возмездным (п. п. 1, 5 ст. 454 ГК РФ), а во-вторых, данная передача осуществляется за выполнение условий договора об объеме закупки продукции, что соответствует требованиям гражданского законодательства РФ (п. 4 ст. 421 ГК РФ). Иными словами, предоставление бонусной продукции без взимания дополнительной платы обусловлено встречным приобретением определенного объема продукции.

По мнению автора, данный способ поощрения покупателей является самым проблемным. Дело в том, что передачу дополнительного объема продукции сложно отразить документально. Следует либо оформить первичные документы по нулевой стоимости за единицу переданной продукции, либо изменить ранее оформленные покупателю документы, изменив в них цену единицы переданной продукции с сохранением общей стоимости поставки. Кроме того, получение бонусного товара сложно учесть и покупателю.

Бухгалтерский учет бонусов

В рассматриваемой ситуации договором поставки не предусмотрено изменение стоимости ранее поставленной продукции. Дополнительная партия готовой продукции поставляется без дополнительной оплаты, за выполнение условий договора о закупке покупателем определенного объема продукции. Соответственно, отсутствуют основания для корректировки (уменьшения) договорной стоимости ранее поставленной продукции.

Фактическая себестоимость переданной покупателю в качестве бонуса продукции включается в расходы по обычным видам деятельности в качестве коммерческих расходов (п. п. 5, 7, 9 ПБУ 10/99). Указанная сумма отражается по дебету счета 44 “Расходы на продажу” в корреспонденции со счетом 43 “Готовая продукция” или 41 “Товары” (Инструкция по применению Плана счетов <1>).

——————————–

<1> План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению утверждены Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

Учет НДС по бонусам

По мнению налоговых органов, передача покупателю бонусного товара по нулевой цене приравнивается к его безвозмездной передаче. Это означает, что при предоставлении бонуса организация-продавец должна исчислить и уплатить НДС исходя из рыночных цен на данный товар.

Согласно п. 2.1 ст. 154 НК РФ выплата (предоставление) продавцом продукции ее покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки, включая приобретение определенного объема продукции, не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом продукции стоимость отгруженной продукции, за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженной продукции на сумму выплаченной премии (поощрительной выплаты) предусмотрено договором.

С одной стороны, премия может быть предоставлена как в денежной, так и в натуральной форме, а приведенная норма НК РФ не содержит запрета на ее распространение при предоставлении премии в натуральной форме. Но, с другой стороны, формулировка текста неоднозначна и допускает иное понимание: речь идет именно о денежных выплатах. Разъяснения контролирующих органов по данному вопросу отсутствуют.

Однако после принятия Постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. N 33 “О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость” можно утверждать, что появился подход к рассматриваемому вопросу. Данное Постановление сохраняет свою силу для судов и после того, как ВАС РФ прекратил свое существование, влившись в состав Верховного Суда РФ (ч. 1 ст. 3 Федерального конституционного закона от 4 июня 2014 г. N 8-ФКЗ).

Как разъяснил Пленум ВАС РФ в п. 12 указанного Постановления, передача контрагенту товаров в качестве дополнения к основному товару (в том числе в виде бонуса) без взимания с него отдельной платы подлежит налогообложению как передача товара на безвозмездной основе, если только организацией не будет доказано, что цена основного товара включает в себя стоимость дополнительно переданного товара и исчисленный с основной операции налог охватывает и передачу дополнительного товара.

Расчет налога на прибыль организаций по бонусам

Бонусная продукция предоставляется без изменения договорной стоимости ранее поставленной продукции. Соответственно, корректировка налогооблагаемой базы по налогу на прибыль у продавца не производится.

В общем порядке расходы в виде премии, выплаченной покупателю за выполнение условий договора в части закупки определенного объема продукции, признаются в составе внереализационных расходов (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, Письмо Минфина России от 8 ноября 2011 г. N 03-03-06/1/729).

Ограничений на выплату премий в натуральной форме ни пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, ни Письмо Минфина России не содержат, в связи с чем указанная норма распространяется и на бонусы, предоставленные в натуральной форме.

Вознаграждение (премия)

В течение последних лет большое распространение на практике получил такой способ материального поощрения покупателей, как выплата премий за выполнение определенных условий договора (в частности, за достижение определенного объема покупок). Причина такой популярности премий без изменения цены отгруженных товаров – простота их налогового учета.

Это понятие практическое, законодательно оно не утверждено. Пунктом 1 ст. 454 ГК РФ установлено, что по договору купли-продажи продавец обязуется передать товар в собственность покупателю, а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него денежную сумму (цену).

При этом на основании п. 3 данной статьи особенности купли и продажи товаров отдельных видов определяются законами и иными правовыми актами. А ст. 421 ГК РФ допускает свободу договора. В договорах, как правило, прописывается, что выплачиваемая премия не изменяет цену уже отгруженных товаров.

Когда говорят о премиях (вознаграждениях), часто ссылаются на ст. 9 Федерального закона от 28 декабря 2009 г. N 381-ФЗ “Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации” (далее – Закон N 381-ФЗ). Закон регулирует отношения, возникающие между органами государственной власти, органами местного самоуправления и хозяйствующими субъектами в связи с организацией и осуществлением торговой деятельности, а также отношения, возникающие между хозяйствующими субъектами при осуществлении ими торговой деятельности. Однако ст. 9 Закона N 381-ФЗ регулирует выплату премии поставщиком товаров предприятию торговли за объем приобретений. У торговой организации эта премия будет признана доходом.

В то же время из-за отсутствия иного нормативного регулирования вознаграждений контролирующие органы считают возможным применить положения Закона N 381-ФЗ к выплате премий и самой торговой организацией (продавцом) (см., например, Письмо Минфина России от 24 апреля 2013 г. N 03-07-11/14301).

Обратите внимание: в части продажи продовольственных товаров размер такой премии ограничен 10% от цены товаров, приобретенных покупателем. Выплата такого вознаграждения не допускается в части продажи товаров, включенных в Перечень отдельных видов социально значимых продовольственных товаров, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 15 июля 2010 г. N 530.

Бухгалтерский учет премий

Если условиями договора не предусмотрено изменение цены поставляемых товаров в результате выплаты премии, т.е. при предоставлении премии не изменяется величина поступлений и (или) дебиторской задолженности за проданный товар, корректировка ранее признанной выручки за товар на сумму премии (предусмотренная п. 6.5 ПБУ 9/99) не производится.

Премия за выполнение определенных условий договора поставки связана с продажей товаров. Следовательно, сумма предоставленной премии признается торговой организацией расходом по обычным видам деятельности (в качестве коммерческих расходов) и учитывается по дебету счета 44 и кредиту счета 62 (п. 5 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Расход в виде предусмотренной договором премии признается в том отчетном периоде, в котором у организации возникло обязательство перед покупателем в сумме предоставленной премии (п. п. 16, 18 ПБУ 10/99).

Предоставление покупателю премии подлежит оформлению первичным учетным документом (ч. 1, 3 ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ “О бухгалтерском учете”). Такими документами могут являться уведомление покупателя о выполнении условий предоставления премии и сумме предоставленной премии или двусторонний акт сверки, подтверждающий объем произведенных закупок и сумму предоставленной премии (либо составленная на основании такого уведомления (акта) бухгалтерская справка). Указанный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Учет НДС по премиям

Согласно п. 2.1 ст. 154 НК РФ премии, выплаченные продавцом покупателю за выполнение каких-либо условий договора (в том числе за объем покупок), по общему правилу не уменьшают стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), если только самим договором не предусмотрено иное. Если эти премии не меняют цену товара у продавца, то не влияют и на налоговые вычеты у покупателя.

Если в договоре прямо не указано, что выплачиваемая премия уменьшает стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), то после составления документа, подтверждающего право покупателя на получение премии, вся сумма премии в полном объеме отражается сторонами в составе доходов (у покупателя) и расходов (у продавца), признаваемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

При этом никаких корректировок по НДС в связи с выплатой премии ни продавец, ни покупатель не делают. Продавец не уменьшает свою налоговую базу по НДС, признанную при отгрузке товаров (работ, услуг), а покупатель сохраняет всю сумму вычета, которая была заявлена им при принятии к учету указанных товаров (работ, услуг).

Если по договору сумма премии влечет за собой уменьшение стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), то происходит корректировка налоговой базы по НДС у продавца и суммы вычета у покупателя.

После составления документа, подтверждающего право покупателя на получение премии (акта, уведомления, протокола и т.п.), продавец выписывает покупателю корректировочный счет-фактуру к уменьшению. Если премия затрагивает поставки (отгрузки) по нескольким счетам-фактурам, продавец может выставить единый корректировочный счет-фактуру на всю сумму премии.

Этот корректировочный счет-фактура регистрируется:

– продавцом – в книге покупок текущего периода;

– покупателем – в книге продаж текущего периода.

Заметим: п. 2.1 ст. 154 НК РФ не требует, чтобы в договоре обязательно содержалось условие о том, что сумма премии не уменьшает стоимость товаров (работ, услуг). Главное, чтобы в нем не было обратного условия. Однако, на наш взгляд, во избежание споров с налоговым органом в договоре в обязательном порядке нужно четко зафиксировать условие о том, что премия не уменьшает стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

По мнению Минфина России, положения п. 2.1 ст. 154 НК РФ не применяются в отношении премий, выплачиваемых в рамках договора поставки продовольственных товаров (Письмо от 18 сентября 2013 г. N 03-07-09/38617).

Минфин России ссылается на п. 4 ст. 9 Закона N 381-ФЗ, в котором сказано, что размер вознаграждения, выплачиваемого торговой организации поставщиком за покупку определенного количества продовольственных товаров, подлежит включению в цену договора и не должен учитываться при определении цены продовольственных товаров. Финансовое ведомство делает вывод, что вне зависимости от условий договора в случае перечисления продавцом продовольственной продукции ее покупателю премии за достижение определенного объема закупок данной продукции указанная премия не изменяет стоимость ранее поставленной продукции. Соответственно, основания для корректировки налоговой базы у продавца и выставления им корректировочного счета-фактуры отсутствуют.

Итак, если премия выплачена покупателю, вопрос о корректировке налоговых обязательств по НДС должен решаться исключительно исходя из условий договора (кроме премий в рамках договоров поставки продовольственных товаров).

Расчет налога на прибыль организаций по премиям

Если поощрение не изменяет цену, то базу для расчета налога на прибыль продавцу , применяющему метод начисления, корректировать не нужно. Поощрения такого рода необходимо учесть в составе внереализационных расходов на дату их предоставления в отношении:

– товаров – на основании пп. 19.1 п. 1 ст. 265, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ;

– работ, услуг – на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ (Письма Минфина России от 20 октября 2014 г. N 03-03-06/1/52651 и от 7 апреля 2014 г. N 03-03-06/1/15487).

Для покупателя в части включения премии (скидки) в состав внереализационных доходов нормы, аналогичной применяемому для продавца пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, не введено. Но это не означает, что у покупателя при получении вознаграждения не возникает экономической выгоды и облагаемого налогом на прибыль дохода.

Перечень внереализационных доходов, представленный в ст. 250 НК РФ, открыт, а значит, в него может быть включена премия (скидка), полученная покупателем вследствие выполнения определенных условий договора (в частности, объема покупок), не связанных с изменением цены единицы товара (Письмо Минфина России от 26 августа 2013 г. N 03-01-18/35003).

Предоставление премий при упрощенной системе налогообложения

При расчете единого налога организации, перешедшие на УСН, применяют кассовый метод признания доходов и расходов, в связи с чем при реализации товаров (работ, услуг) с предоставлением скидок доходы от реализации учитываются в фактически поступивших суммах с учетом предоставленных покупателям и заказчикам скидок (Письмо Минфина России от 11 марта 2013 г. N 03-11-06/2/7121). Проще говоря, кассовый метод вынуждает признавать скидку сразу.

Ретроскидки для таких организаций рискованны с позиции налогообложения, так как проверяющие вполне могут не признать корректировку “кассовых” доходов и расходов.

Please wait...

Главная » Полезная информация » Бухгалтерское обслуживание » Учет премии покупателям за выполнение условий договора

Что такое денежная премия

Порядок выплаты премии отражается в договоре или отдельном дополнительном соглашении.

Премия, влияющая на цену товара, требует корректировки документов.

Такой вариант зачастую неудобен и невыгоден как для продавца, так и для покупателя.

Особенности бухгалтерского учета

Проводки зависят от варианта отнесения на расходы и от способа оплаты премии:

Дт 76 Кт 51 - перечислена премия с расчетного счета или
Дт 76 Кт 62 - зачтена сумма премии в счет предстоящих расчетов;
Дт 91.2 (44) Кт 76 - сумма премии отнесена на расходы;
Дт 90.2 Кт 44 - коммерческие расходы включены в себестоимость.

Особенности налогового учета

Денежные премии учитываются как внереализационные расходы.

Документально подтверждается следующее:

Порядок расчета и выплаты премии должен быть отражен в договоре.
Основанием начисления является выполнение покупателем договорных условий.
Факт начисления премии подтверждается актом, который подписывается с двух сторон. Форму акта компания может разработать самостоятельно.

В состав расходов у продавца премия включается в зависимости от метода:

при методе начисления - на дату составления акта;
при кассовом методе - на дату выплаты.

Рассмотрен порядок применения положений гл. 21 НК РФ в отношении премий (вознаграждений), выплачиваемых продавцом товаров их покупателю за достижение определенных объемов закупок.

При приобретении у поставщиков продукции для последующей реализации в магазинах покупатель нередко настаивает на принятии поставщиком на себя дополнительных обязательств, среди которых главное место занимают выплата премий покупателю за достижение определенного объема закупок и выплата вознаграждения за оказание различных маркетинговых услуг, связанных с продвижением товара поставщика, повышением его узнаваемости на рынке.

Такие услуги оказываются покупателем поставщику либо по договору поставки, либо на основании отдельного договора, который предлагается к заключению одновременно с подписанием договора поставки.
При вынесении маркетинговых услуг в отдельный договор покупатель рискует тем, что поставщик всегда вправе отказаться от них на основании п. 1 ст. 782 ГК РФ. Поэтому в договоре поставки необходимо указать это обстоятельство как основание для его расторжения в одностороннем внесудебном порядке по инициативе покупателя, что будет удерживать поставщика от отказа от договора на оказание маркетинговых услуг. В последнем договоре, кроме того, в интересах покупателя необходимо указать, что при отказе поставщика (заказчика) от указанного договора он обязан заплатить определенную денежную сумму покупателю, например в виде месячной или квартальной платы за оказываемые услуги (Постановление Пленума ВАС РФ от 14.03.2014 N 16).
Для покупателя целесообразным будет включение условий об оказании им поставщику маркетинговых услуг в договор поставки в качестве элемента смешанного договора (п.

3 ст. 421 ГК РФ) с указанием на невозможность его расторжения иначе как по соглашению сторон либо по окончании срока действия или на иных, предусмотренных договором поставки, основаниях. В таком случае, поскольку сторонами заключается смешанный договор, включающий в себя единую совокупность обязательств, тесно взаимосвязанных между собой, покупатель уже не сможет воспользоваться правом на односторонний отказ, так как оно не может применяться автономно, без учета существа данного смешанного договора.
При исчислении налога на прибыль вознаграждение за маркетинговые услуги учитывается в составе доходов у покупателя и в составе расходов у поставщика. Поскольку оказание маркетинговых услуг является реализацией, сумма вознаграждения учитывается при исчислении базы по НДС у поставщика и принимается покупателем к вычету (Письмо УФНС России по г. Москве от 06.04.2010 N 16-15/035737).
Помимо взимания с поставщика платы за оказание маркетинговых услуг покупатель при обсуждении условий договора поставки, как правило, настаивает на включении в него положений о выплате в его пользу премий за достижение определенного объема закупок с привязкой к количеству или общей стоимости закупленной продукции, за факт заключения с продавцом договора поставки, за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети, за включение товарных позиций в ассортимент магазинов и др.
Условие договора поставки о выплате поставщиком в пользу покупателя премий прямо не предусмотрено законом, но и не противоречит ему, соответственно, признается допустимым в силу принципа свободы договора (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.06.2013 по делу N А32-35643/2011).
Премия подлежит выплате поставщиком покупателю в порядке и на условиях, предусмотренных договором поставки. Она может быть определена, в частности, в виде фиксированного процента от достигнутого объема закупки, от всей стоимости закупленного объема товара в течение определенного срока и др. (Постановление ФАС Центрального округа от 22.05.2009 по делу N А68-7374/08-288/17).
Стороны могут договориться как о выплате поставщиком в пользу покупателя согласованной премии, так и о праве покупателя самому удержать сумму причитающейся ему премии из денежных средств, которые он должен заплатить поставщику за отгруженный товар, что не противоречит закону и прекращает обязательства сторон в соответствующей части (Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20.11.2014 по делу N А32-27972/2013).
Договором поставки может быть предусмотрен обеспечительный (гарантийный, страховой) платеж, который формируется из уплаченной поставщиком суммы либо из денежных средств, подлежащих уплате покупателем поставщику за приобретенный товар, используемый как гарантия надлежащего исполнения поставщиком всех своих обязательств перед покупателем (Постановление ФАС Московского округа от 03.12.2009 N КГ-А40/12506-09).
Последний вправе производить из суммы обеспечительного платежа вычеты любых причитающихся ему денежных сумм — от подлежащей возврату платы за возвращенный товар до штрафов, которые устанавливаются за самые различные нарушения (срок поставки, получение товара, непредставление сопроводительной и иной документации и др.). Поставщик даже при удержании покупателем штрафов и иных платежей из суммы обеспечительного платежа не лишен возможности в дальнейшем поставить вопрос об их возврате (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.12.2011 N 81).
Покупатель также вправе удержать сумму премии из обеспечительного платежа с обязательством поставщика впоследствии восполнить расходуемый обеспечительный платеж и с выплатой неустойки за нарушение такой обязанности при условии, что на это прямо указано в договоре поставки (Постановление АС Московского округа от 21.04.2015 по делу N А40-124936/14).
Если в договоре поставки предусмотрено право покупателя на возврат определенного товара (например, некачественного или нереализованного), то стороны должны согласовать порядок расчета премий: она может начисляться на стоимость товара, который фактически был закуплен и остался у покупателя (Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2012 по делу N А40-54313/11-136-294), либо вне зависимости от фактов возврата на всю стоимость первоначально закупленного товара.
Если покупатель будет злоупотреблять своим правом на получение премии при чрезмерно частых случаях возврата товара, поставщик может отказаться выплачивать ее на основании ст. 10 ГК РФ. Излишне выплаченная премия может быть взыскана поставщиком с покупателя обратно (Постановление ФАС Уральского округа от 12.03.2014 N Ф09-475/14).
По вопросу об исключения премий из базы по налогу на прибыль следует руководствоваться пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, в силу которого в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом (в данном случае поставщиком) покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.
У организации-покупателя сумма предоставленной премии за выполнение условий договора в части объема продаж, полученная от поставщика, признается внереализационным доходом. На основании ст. 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (Письмо УФНС России по г. Москве от 05.03.2010 N 16-15/023302@).
Поскольку в результате выплаты премий поставщиком покупателю реализации товаров (работ, услуг) не происходит, сама по себе данная хозяйственная операция в базу по НДС не включается. Поскольку денежные средства, полученные налогоплательщиком, не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), они не подлежат обложению НДС. Следовательно, премии, полученные покупателем товаров от продавца и не связанные с оказанием услуг покупателем, НДС не облагаются (Письмо УФНС России по г. Москве от 06.04.2010 N 16-15/035737).
Однако стороны договора поставки должны учитывать порядок расчета НДС в случае, когда изменяется общая цена договора, поскольку в этой ситуации речь идет о предоставлении скидки с цены товара, что влечет необходимость перерасчета налоговых обязательств.
В отношении продовольственных товаров такой вопрос не возникает, поскольку в соответствии с п. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» соглашением сторон договора поставки продовольственных товаров может предусматриваться включение в его цену вознаграждения, выплачиваемого хозяйствующему субъекту, осуществляющему торговую деятельность, в связи с приобретением им у хозяйствующего субъекта, осуществляющего поставки продовольственных товаров, определенного количества продовольственных товаров.

Размер вознаграждения согласовывается сторонами договора, подлежит включению в его цену и не должен учитываться при определении цены продовольственных товаров. Размер вознаграждения не может превышать 10% от цены приобретенных продовольственных товаров.
Таким образом, вне зависимости от условий договора в случае перечисления продавцом продовольственных товаров их покупателю премии (вознаграждения) за достижение определенного объема закупок данных товаров указанные премии (вознаграждения) не изменяют стоимость ранее поставленных продовольственных товаров. Соответственно, отсутствуют основания для корректировки базы по НДС у продавца и восстановления сумм налоговых вычетов у покупателя.
Что касается непродовольственных товаров, необходимо иметь в виду, что порядок применения положений гл. 21 НК РФ в отношении премий (вознаграждений), выплачиваемых продавцом товаров их покупателю за достижение определенного договором объема закупок товаров, разъяснен в Письме Минфина России от 03.09.2012 N 03-07-15/120. В случае перечисления продавцом непродовольственных товаров их покупателю какой-либо премии она исходя из условий договора может как изменять стоимость ранее поставленных товаров (т.е. по своей правовой природе являться скидкой к цене товара), так и не изменять ее.
Премии (наряду со скидками) являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на базу по НДС. В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в договорах поставки и ежегодных соглашениях, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками базы по НДС по операциям реализации товаров. В связи с этим размер вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, также подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах (Постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11637/11).
Вместе с тем при рассмотрении налоговых споров в судах по схожим обстоятельствам складывается противоречивая правоприменительная практика.
Так, Верховный Суд РФ поддерживает выводы нижестоящих судов о необходимости корректировки ранее заявленных вычетов по НДС путем восстановления налога в периоде получения покупателем премий (бонусов) за достижение объема закупок товаров (Определения от 10.12.2014 N 310-КГ14-4621, от 10.11.2014 N 304-КГ14-3222, от 14.11.2014 N 304-КГ14-3204). В то же время Верховный Суд РФ пришел к выводу об отсутствии оснований корректировать размер ранее заявленных покупателем вычетов по НДС при получении премий за достижение определенного объема закупок товаров (Определения от 10.10.2014 N 306-КГ14-1504, от 17.02.2015 N 304-КГ14-3095, от 05.03.2015 N 302-КГ15-1523).
Верховный Суд РФ в указанных Определениях отмечает, что отсутствие со стороны продавца действий по корректировке базы по НДС в связи с выплатой премии (предоставлением скидки) свидетельствует о правомерности заявления покупателем вычетов по НДС без учета предоставленных премий (скидок). При этом в Определении Верховного Суда РФ от 05.03.2015 N 302-КГ15-1523 сделана ссылка на положения п. 2.1 ст. 154 НК РФ, вступившие в силу с 01.07.2013.
Учитывая изложенное, в целях снижения количества налоговых и судебных споров ФНС России обратила внимание налогоплательщиков на то, что при получении покупателем от продавцов премий (бонусов) за приобретение определенного объема товаров в период до 01.07.2013, когда по условиям договора стоимость отгруженных товаров на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (бонуса) не изменяется, либо при отсутствии таких условий в договоре обязанность по корректировке вычетов у покупателя не возникает и право на корректировку базы по НДС и суммы налога у продавца отсутствует.
Если в указанных случаях налогоплательщики при выплате премий (бонусов) самостоятельно уточнили свои налоговые обязательства (т.е. продавец скорректировал базу по НДС и сумму налога, а покупатель на эту же сумму налога соответственно уменьшил ранее заявленные вычеты), то налогоплательщики вправе не производить перерасчеты с бюджетом (Письмо ФНС России от 09.06.2015 N ГД-4-3/9996@).

Понятия «скидка» и «премия» важно различать. Размер премии не уменьшает стоимость товара, влияя только на цену договора. Если же в контракте сказано, что при достижении покупателем определенного объема закупок уменьшается цена за единицу товара, то речь идет уже о скидке, когда продукция реализуется по новой уменьшенной цене, а это значит, что скидка влияет на сумму налога на добавленную стоимость.

Бухучет у продавца
В бухгалтерском учете имеет значение, когда именно предоставлена скидка. Если это происходит в момент продажи, то она уменьшает сумму выручки (подп. 6.5 ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н).
Пример 1
ООО «Поставщик» реализовало ООО «Покупатель» 50 мониторов по 7080 руб. каждый (в том числе НДС 1080 руб.). Согласно условиям договора, покупателю предоставили скидку 1% в момент продажи.
Сумма скидки составила:
7080 руб. * 50 шт. * 1% = 3540 руб.
Бухгалтер ООО «Поставщик» отразил предоставление скидки следующими записями:
Дебет 62 Кредит 90-1
350 460 руб. (7080 руб. * 50 шт. – 3540 руб.)– отражена выручка от продажи товаров с учетом скидки;

53 460 руб. (350 460 руб. * 18%: 118%) – начислен НДС с выручки.
Сумма выручки без НДС равна 297 000 руб. (350 460 руб. – 53 460 руб.)
Если скидка предоставляется после того, как товар реализован, то продавец отражает выручку без учета скидки. Бухгалтерский учет будет отличаться.

Пример 2
ООО «Поставщик» реализовало ООО «Покупатель» 50 мониторов по 7080 руб. каждый (в том числе НДС 1080 руб.). Согласно условиям договора, покупателю предоставили скидку 1% при оплате товара в течение суток, следующих после отгрузки. ООО «Поставщик» отгрузило товар 9 сентября 2013 года, 10 сентября ООО «Покупатель» перечислил оплату за мониторы с учетом скидки. 9 сентября 2013 года бухгалтер ООО «Поставщик» отразил продажу в бухгалтерском учете:
Дебет 62 Кредит 90-1
354 000 руб. (7080 руб. * 50 шт.) – отражена выручка от продажи товара;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
54 000 руб. (354 000 руб. * 18%: 118%) – начислен НДС с выручки.
10 сентября 2013 года бухгалтер ООО «Поставщик» выставил корректировочный счет-фактуру и сделал проводки:
Дебет 51 Кредит 62
350 460 руб. (354 000 руб. – 354 000 руб. * 1%) – получена оплата от покупателя с учетом скидки;
Дебет 62 Кредит 90-1
3 540,00 руб. (354 000 руб. * 1%) – сторнирована выручка на сумму предоставленной скидки;

540 руб. (354 000 руб. * 18%: 118% * 1%) – принят к вычету излишне начисленный НДС, приходящийся на сумму скидки.
На конец отчетного периода сумма выручки (без учета НДС) составит: 297 000 руб. (354 000 руб. – 54 000 руб.) – (3540 руб. – 540 руб.)
В налоговом учете скидки, предоставленные покупателю, или премии, выплаченные за достижение определенного объема закупок, оговоренные в договоре, продавец учитывает как внереализационные расходы (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом не важно, когда пришло время для бонуса: сразу после отгрузки товаров или в конце года.

Бухучет у покупателя
Бухгалтерский учет скидок у покупателя также будет различаться в зависимости от того, когда получена скидка. Если она предоставляется в момент приобретения товара, то покупатель приходует продукцию уже с учетом скидки.

Пример 3
ООО «Покупатель» приобрело у ООО «Продавец» 50 мониторов. По условиям договора при покупке была предоставлена скидка на товар в размере 1%. Стоимость партии без учета скидки составила 354 000 руб., а с ее учетом – 350 460 руб. (354 000 руб. – 354 000 руб. * 1%), в том числе НДС – 53 460 руб. (350 460 руб. * 18%: 118%).
Бухгалтер ООО «Покупатель» сделал следующие проводки:
Дебет 41 Кредит 60
297 000 руб. (350 460 руб. – 53 460 руб.) – оприходованы мониторы с учетом скидки;
Дебет 19 Кредит 60
53 460 руб. – учтен НДС по приобретенным товарам с учетом скидки;
Дебет 60 Кредит 51
350 460 руб. – перечислена оплата за товары;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
53 460 руб. – уплаченный продавцу НДС принят к вычету.
Скидку, полученную после того, как товар принят к учету, покупатель отражает иначе. Изменить стоимость принятых товаров не позволяет пункт 12 ПБУ 5/01 (утв. приказом Минфина от 9.06.2001 г. № 44н).
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством. И потому полученную скидку покупатель относит в состав прочих доходов.
Скидка изменяет цену товара, поэтому покупателю придется восстановить часть принятого к вычету НДС на сумму полученной скидки. Основанием к этому послужит корректировочный счет-фактура и первичные документы на товар (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Пример 4
ООО «Покупатель» приобрело у ООО «Продавец» 50 мониторов по цене 7080 руб. каждый (в том числе НДС – 1080 руб.). По условиям договора, оплатив товар в течение следующих после покупки суток, ООО «Покупатель» получил скидку 1%. Товар прибыл 9 сентября 2013 года, 10 сентября покупатель оплатил стоимость мониторов с учетом скидки. Цена 50 мониторов составила 354 000 руб. (7080 руб. * 50 шт.), в том числе НДС 54 000 руб. (354 000 * 18%: 118%). 9 сентября 213 года бухгалтер ООО «Покупатель» сделал следующие записи:
Дебет 41 Кредит 60
300 000 руб. (354 000 руб. – 54 000 руб.) – оприходованы купленные мониторы;
Дебет 19 Кредит 60
54 000 руб. – учтен НДС по приобретенным товарам.
10 сентября 2013 года была перечислена оплата с учетом скидки. Ее сумма составила 3540 руб. (354 000 руб. * 1%), в том числе НДС – 540 руб. (3540 руб. * 18%: 118%). В тот же день покупатель получил от продавца корректировочный счет-фактуру и сделал проводки:
Дебет 60 Кредит 51
350 460 руб. (354 000 руб. – 354 000 руб. * 1%) – перечислена оплата с учетом скидки;
Дебет 60 Кредит 91-1
3000 руб. (3540 руб. – 540 руб.) – сумма скидки без учета НДС включена в состав прочих доходов;
Дебет 19 Кредит 60
540 руб. – восстановлен НДС, приходящийся на сумму скидки;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
53 460 руб. (54 000 руб. – 540 руб.) – принят к вычету НДС по приобретенным мониторам.
Покупная стоимость мониторов без учета НДС составит – 300 000 руб.
Сумма скидки за вычетом НДС составит 3000 руб. (3540 руб. – 540 руб.)

Премии и НДС
Покупатель, получивший премию за определенный объем закупок, не обязан восстанавливать принятый к вычету НДС. Согласно Налоговому Кодексу, восстанавливать налог нужно только в том случае, если уменьшение стоимости закупаемых товаров прямо предусмотрено договором (п. 2.1 ст. 154 НК РФ). Недавно специалисты Минфина в Письме от 25 июля 2013 года № 03-07-11/29474 пояснили, что если дело касается премии за покупку продовольственных товаров, то восстанавливать НДС не нужно в любом случае.
Нередко в контракте поставки есть условие о том, что приобретая определенное количество продукции, покупатель получает премию. Налоговая инспекция часто трактует эти бонусы как уменьшение стоимости товаров и требует восстановить принятый к вычету НДС на сумму уценки. Упомянутое письмо Министерства финансов защищает интересы налогоплательщиков. Логика финансистов следующая.
Размер вознаграждения покупателю за приобретение определенного количества товаров включается в цену договора. При определении стоимости товаров эта сумма не учитывается. Таким образом, премии не изменяют цену продукции, а значит оснований восстанавливать принятый к вычету НДС нет.
И действительно, налоговая база по НДС при реализации товаров определяется как стоимость этой продукции, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК, с учетом акцизов и без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Для справки: в статье 105.3 НК изложены общие положения о налогообложении в сделках между взаимозависимыми лицами.

С 1 июля 2013 года НК дополнен новым положением. Теперь в законодательстве прямо прописано, что выплата или предоставление продавцом премии или поощрительной выплаты покупателю не уменьшает стоимость отгруженных товаров, выполненных работ или оказанных услуг. При этом премия или поощрительная выплата должна предоставляться за выполнение покупателем определенных условий договора. Одним из таких условий может быть приобретение определенного объема товаров (работ, услуг). В статье отдельно оговорено, что премия продавца не уменьшает ни цены товаров, ни вычет по НДС, применяемый покупателем (п. 2.1 ст. 154 НК РФ).
Согласно НК, исключение из этого правила составляют случаи, когда контрактом прямо предусмотрено уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой премии. В письме Минфина речь идет о торговле продовольственными товарами, и значит, даже если бы такое условие и было в договоре поставки, оно противоречило бы законодательству. Поясню, что имеется в виду.
Дело в том, что деятельность по торговле продовольственными товарами регулируется в том числе Федеральным законом от 28 декабря 2009 года № 381-ФЗ. Согласно норме, размер вознаграждения покупателю в связи с приобретением у продавца определенного количества товаров нужно включать в цену договора, и эти суммы нельзя учитывать при определении стоимости продуктов (п. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 г. № 381-ФЗ).
Исходя из этого, премия покупателю за достижение определенного объема покупок не уменьшает цену этих товаров независимо от того, есть такое условие в договоре или нет. И поэтому восстанавливать суммы налоговых вычетов по НДС покупатель не должен (письмо Минфина России от 25.07.2013 г. № 03-07-11/29474).

Л.А. Елина, экономист-бухгалтер

Премия покупателю от продавца

Особенности налогового и бухгалтерского учета премий за выполнение условий договора поставки при ОСН

Упомянутые в статье Письма Минфина можно найти: раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс

Для целей налогообложения прибыли премия, не уменьшающая цену товаров, учитывается у продавца во внереализационных расходах, а у покупателя - в доходах. На расчет НДС выплата такой премии не влияет. Но ситуация меняется, когда такая премия превращается в аванс под последующую поставку.

Изучаем договор

Когда продавец предоставляет оптовому покупателю (торговой организации) премию, она, как правило:

связана с выполнением ряда условий. К примеру, покупатель должен выкупить у продавца определенное количество товара;
перечисляется на счет покупателя.

С особенностями бухгалтерского и налогового учета ретроскидок мы уже разбирались:

Именно такую ситуацию мы и будем рассматривать.

Если договором предусмотрено уменьшение стоимости отгруженных ранее товаров на сумму премии (или другой поощрительной выплаты), то и продавец, и покупатель должны учитывать ее так же, как ретроскидку. И наоборот: даже если в договоре указано, что покупателю предоставляется ретроскидка, которая не уменьшает цену товаров, то ее надо отражать как премию, не влияющую на цену товаров.

Правила оформления премии зависят от того, что указано в договоре на поставку товаров:

<если> в нем прямо закреплены условия, при выполнении которых продавец обязан выплатить покупателю премию в определенном размере, то и продавец, и покупатель могут начислять такую премию автоматически;
<если> в нем сказано, что премия предоставляется покупателю на основании отдельного документа (уведомления, извещения продавца), то потребуется составить такой документ. К примеру, договоренность о предоставлении премии может выглядеть так.

В связи с достижением во II квартале 2016 г. Покупателем ООО «Синица» объема выкупленных товаров на сумму, превышающую 300 000 руб. (без учета НДС), Продавец ООО «Журавль» предоставляет Покупателю премию в размере 4% от стоимости выкупленных товаров (без учета НДС).

Общая стоимость выкупленных товаров во II полугодии (без учета НДС) - 460 000 руб.

Сумма премии составляет 18 400 руб. (460 000 руб. х 4%), она не влияет на стоимость отгруженных товаров.

Премия подлежит перечислению на расчетный счет Покупателя в течение 10 календарных дней.

Также условие о выплате премии можно предусмотреть в дополнительном соглашении к договору.

НДС-учет премий

Для целей НДС преми яп. 2.1 ст. 154 НК РФ :

не уменьшает выручку продавца;
не влияет на вычет входного НДС у покупателя. Так что восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету при оприходовании товаров, не нужно. Как, впрочем, не нужно включать сумму премии в облагаемые НДС доходы.

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ

При заключении договора, предусматривающего предоставление премии, надо проследить, чтобы в нем было четко указано, изменяет ли премия цену товара.

Это правило применяется при продаже как продовольственных, так и непродовольственных товаров.

Таким образом, при предоставлении премии не требуется:

вносить изменения в накладные (иные отгрузочные документы);
составлять какой-либо документ для НДС-учета (к примеру, счет-фактуру или корректировочный счет-фактур у)Письмо Минфина от 09.10.2013 № 03-07-11/42059 .

Если премия не выплачивается покупателю деньгами, а зачитывается в счет оплаты будущей партии товара, то есть фактически становится авансом под предстоящую поставку, топ. 1 ст. 154 , п. 4 ст. 164 , подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ ; Письма Минфина от 11.07.2013 № 03-07-11/27047 , от 31.08.2012 № 03-07-15/118 :

такой зачет лучше задокументировать, чтобы и продавец, и покупатель одинаково понимали свои взаиморасчеты;
продавцу надо начислить авансовый НДС с премии, превратившейся в аванс, по ставке 18/118 или 10/110, оформить авансовый счет-фактуру, зарегистрировать его в книге продаж и передать второй экземпляр такого счета-фактуры покупателю;
покупатель не сможет принять к вычету НДС по такому авансовому счету-фактуре, поскольку у него нет платежного поручения на перевод аванс ап. 12 ст. 171 НК РФ .

Как продавцу отражать премии

Начисленная премия - это расход:

в «прибыльном» налоговом учете - внереализационны йподп. 19.1 п. 1 ст. 265 , подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ ; Письмо Минфина от 10.04.2015 № 03-07-11/20448 ;
в бухучете - по обычным видам деятельности. К примеру, его можно отнести к расходам на продажу и отражать на одноименном счете 44.

О спорах по поводу законности ретроскидок и премий при продаже определенных товаров читайте:

Признается такой расход при методе начисления на дату подписания отдельного соглашения или иного документа на предоставление премии либо на дату ее автоматического начисления (если по условиям договора не требуется составления отдельного документа).

Определенные ограничения проверяющие накладывают в тех случаях, когда предоставление премии противоречит законодательству. К примеру, Минфин против учета в налоговых расходах премий, выплаченных за приобретение табачной продукци иПисьмо Минфина от 15.01.2016 № 03-03-06/1/831 . Так что если вы учтете в расходах незаконные премии покупателям, возможны споры с проверяющими.

Пример. Отражение продавцом премии

/ условие / По итогам II квартала (11 июля 2016 г.) продавец ООО «Журавль» предоставил торговой организации ООО «Синица» премию за достижение объема закупок во II квартале 2016 г. в сумме 18 400 руб. Премия перечислена на расчетный счет покупателя 15.07.2016.

/ решение / В бухучете продавец сделал такие проводки.

Если бы премия была зачтена в счет будущих поставок, последнюю проводку делать не нужно было бы, но понадобилась бы проводка по начислению НДС с аванса.

Как покупателю учесть премию

В налоговом учете покупателя все просто: сумму премии он учитывает во внереализационных дохода хп. 8 ст. 250 НК РФ ; Письма Минфина от 27.09.2012 № 03-03-06/1/506 , от 07.05.2010 № 03-03-06/1/316 ; УФНС по г. Москве от 05.03.2010 № 16-15/023302@ . Отразить такой доход нужно на дату предоставления премии продавцом. То есть либо на дату документа о предоставлении премии, либо на дату, указанную в договоре (если по его условиям премия должна предоставляться автоматическ и)п. 1 ст. 271 НК РФ .

Пересчитывать стоимость полученных ранее товаров в налоговом учете не требуется.

А вот в бухгалтерском учете возможны варианты.

ВАРИАНТ 1. Счесть премию самостоятельным прочим доходом, избежав разниц между налоговым и бухгалтерским учетом.

ВАРИАНТ 2. Уменьшить на сумму премии стоимость приобретения товаров по договору. Этот подход основывается на принципе приоритета экономического содержания перед юридической формо йп. 6 Разъяснения Фонда «НРБУ “БМЦ”» от 25.01.2013 № 15/2013-КПТ . Ведь если получение премии неразрывно связано с приобретением товаров, то она должна уменьшать стоимость этих товаров - как ретроскидка. Однако принятую ранее к вычету сумму входного НДС корректировать не надо.

О том, как покупателю вести бухучет ретроскидок, читайте:

Если вы будете следовать варианту 2, то возможны разницы между бухгалтерским и налоговым учетом. А значит, придется делать проводки по правилам ПБУ 18/02.

Пример. Учет премии покупателем

/ условие / Воспользуемся условиями предыдущего примера, дополнив их.

Торговая организация ООО «Синица» закрепила в учетной политике, что премии, не уменьшающие цену поставленных товаров, учитываются в бухгалтерском учете как самостоятельный прочий доход.

/ решение / Покупатель отразит получение премии так.

Когда премия - не премия

Учтите, что если договор поставки товаров содержит элементы других договоров, предусматривающих оказание покупателем продавцу каких-либо услуг, за которые продавцом выплачиваются премии или бонусы, то правила налогообложения таких премий совершенно иные. Такие премии надо рассматривать именно как оплату услуг, оказанных покупателем продавцу. И покупатель, оказавший услуги, должен выставить счет-фактуру в течение 5 календарных дней со дня их оказани я