Главная / Бизнес в интернете

Отражение убытка в бухгалтерском учете - проводки. Расходы прошлых периодов, выявленные в отчетном периоде

Т.е. за 2016 год можно зачесть убыток в размере 100% от налогооблагаемой базы по прибыли?

Прошу уточнить вопрос по заполнению Приложения 4 к листу 02 Декларации по прибыли: ООО (на ОСНО в 2015 году) за предыдущий отчетный 2015 год получен убыток, в первом полугодии 2016 года (ООО перешла на ОСНО+ЕНВД) получена прибыль, но она не перекрыла сумму убытка 2015 года (нужно ли разделить убыток на ОСНО+ЕНВД также?). Приложение 4 к листу 02 Декларации по прибыли за полугодие и 9 месяцев не заполняется. Таким образом, стр 110 листа 02 не заполняется также, получается, что организация должна заплатить налог на прибыль с суммы прибыли, полученной за полугодие 2016 года и 9 месяцев 2016 года? А в декларации за 2016 год, приложение 4 к листу 02 Декларации по прибыли будет заполнено и стр 110 листа 02 тоже будет заполнена, соответственно налог на прибыль пересчитается. Все верно? А еще вопрос: ограничение 50% от прибыли можно зачесть убытком прошлых периодов – с 2017 года действует?

То, что приложение 4 не заполняется в декларациях за полугодие и 9 месяцев, не означает, что строка 110 Листа 02 не может быть в них заполнена. Наоборот, организации имеют право уменьшать текущую прибыль отчетного периода на убытки прошлых лет. Так, получив прибыль за полугодие 2016 года, организация вправе уменьшить налоговую базу по строке 100 Листа 02 на сумму убытков, отраженных в приложении 4 к листу 02 декларации за I квартал. Т.е. по строке 120 листа 02 в этом случае будет отражена меньшая налоговая база. Аналогично следует действовать и при заполнении декларации за 9 месяцев. Так как налоговая база по налогу на прибыль считается нарастающим итогом, сумма, отраженная по строке 100 листа 02 может быть уменьшена на сумму убытков, отраженных в приложении 4 к листу 02 декларации за I квартал (независимо от того, что на нее «уже уменьшалась» прибыль за полугодие). В декларации за год следует заполнить Приложение 4, в котором указать окончательную сумму перенесенного убытка прошлых лет (стр. 150).

Если вы не воспользовались правом переноса убытков в течение года, подавать уточненки не обязательно. Уменьшите на них налоговую базу по итогам года и пересчитайте налог на прибыль.

Ограничение в 50% от налоговой базы действует, начиная с 1 января 2017 года. То есть в декларации за 2016 год налоговую базу можно уменьшить до нуля.

Олега Хорошего,

Как учесть при расчете налога на прибыль убытки прошлых лет

Общий порядок

По общему правилу при расчете налога на прибыль можно учесть убытки, полученные в предыдущих налоговых периодах (п. 1 ст. 283 НК РФ). При этом учитываются только те убытки, которые сформированы по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ. Особый порядок списания убытков прошлых периодов предусмотрен налоговым законодательством для бывших участников консолидированных групп налогоплательщиков .

Убытки, сложившиеся по деятельности в рамках других налоговых режимов (например, на упрощенке), налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшают (письмо Минфина России от 25 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/617).

Убытки, полученные в периодах, когда организация применяла нулевую ставку налога на прибыль, на будущее не переносятся. Этим правилом должны руководствоваться:

медицинские и образовательные организации, а также организации, которые занимаются социальным обслуживанием граждан;
сельхозпроизводители, соответствующие критериям пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса РФ;

При этом если в одном налоговом периоде наряду с нулевой налоговой ставкой организация применяла ставку 20 процентов, то на будущее можно перенести только сумму убытка, полученного при определении налоговой базы, к которой применялась ставка 20 процентов.

Кроме того, нельзя переносить на будущее убытки:

от реализации (выбытия) акций высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики (долей участия в уставном капитале), принадлежащих владельцам более пяти лет;
от участия в инвестиционном товариществе (полученные за год, в котором организация присоединилась к договору, заключенному другими участниками товарищества).

Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 283 Налогового кодекса РФ и разъяснен в письме Минфина России от 25 ноября 2010 г. № 03-03-06/1/740 .

Перенос убытков на будущее

Убытки, которые сложились в текущем или предыдущих годах, можно учесть при расчете налога на прибыль в следующих годах. До 2017 года действовало ограничение по срокам: убытки можно было переносить только в течение 10 лет. В последний раз применяйте это ограничение в декларации за 2016 год. По старым правилам удастся учесть лишь убытки, сложившиеся до 1 января 2017 года.

С 2017 года ограничение по срокам переноса убытков не действует. Вместо него установили предельную величину, на которую можно уменьшать налоговую базу. В период с 1 января 2017 по 31 декабря 2020 года эта величина составляет 50 процентов от первоначальной налоговой базы. Другими словами, налогооблагаемую прибыль за год можно уменьшить на любую сумму убытков прошлых лет, но при условии, что сама прибыль уменьшится не более чем вдвое.

Новые правила применяйте к убыткам, полученным с 1 января 2007 года. Таким образом, начиная с деклараций за периоды 2017 года в них можно отражать убытки, сложившиеся в 2007 году и позже.

Ограничение по размеру переносимых убытков не распространяется на организации, которые платят налог на прибыль по пониженным ставкам:
– на резидентов технико-внедренческих и туристско-рекреационных особых экономических зон, объединенных в кластер;
– на участников региональных инвестиционных проектов;
– на участников свободных экономических зон;
– на резидентов территорий опережающего социально-экономического развития;
– на резидентов свободного порта Владивосток;
– на участников ОЭЗ в Магаданской области;
– на резидентов ОЭЗ в Калининградской области.

Учесть убытки можно не только по итогам года, но и по итогам каждого отчетного периода (I квартала, полугодия, девяти месяцев). Об этом сказано в абзаце 1 пункта 1 статьи 283 Налогового кодекса РФ. Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль также предполагает возможность рассчитать авансовые платежи по итогам отчетных периодов с учетом убытка прошлых лет. Несмотря на то что приложение 4 к листу 02 налоговой декларации заполняется только в составе декларации за I квартал и за год ( Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 19 октября 2016 г. № ММВ-7-3/572), убытки прошлых лет можно исключать из налоговой базы при расчете налога и за первое полугодие, и за девять месяцев (письмо ФНС России от 27 июля 2009 г. № 3-2-10/18).

Убытки, полученные более чем в одном налоговом периоде, переносите на будущее в той очередности, в которой они были понесены. То есть вновь полученные убытки учтите в налоговой базе только после того, как будут погашены убытки, возникшие в предыдущие годы. Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 283 Налогового кодекса РФ.

Сумму убытка по операциям, которые облагаются налогом на прибыль по ставке 20 процентов, при переносе на будущее не нужно уменьшать на сумму доходов, полученных по операциям, которые облагаются налогом на прибыль по ставкам 9 или 15 процентов (письма Минфина России от 16 июля 2010 г. № 03-03-05/159 , от 21 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/177 , УФНС России по г. Москве от 14 января 2010 г. № 16-12/001756 , постановление Президиума ВАС РФ от 17 марта 2009 г. № 14955/08).

Пример: как перенести убытки 2006–2008 годов при расчете налога на прибыль за 2017 год

По итогам 2006–2008 годов ООО «Альфа» получило убытки:

в 2006 году – убыток по основной деятельности в размере 100 000 руб.;
в 2007 году – убыток по основной деятельности в размере 200 000 руб.;
в 2008 году – убыток по основной деятельности в размере 50 000 руб.

При расчете налога на прибыль за 2009–2016 годы убытки, полученные по итогам 2006–2008 годов, «Альфа» не учитывала.

По итогам 2017 года организация получила прибыль по основной деятельности в размере 300 000 руб.

При расчете налога на прибыль за 2017 год «Альфа» может списать часть убытка за 2007 год в размере 150 000 руб. (300 000 руб. ? 50%). Оставшуюся часть убытка за 2007 год (50 000 руб.) и убыток за 2008 год «Альфа» сможет учесть в следующих годах (при наличии прибыли). При этом сначала она должна будет списать остаток убытка за 2007 год и только после этого – убыток за 2008 год.

Убыток 2006 года при расчете налога на прибыль за 2017 год учесть нельзя .

За счет чего погашать убытки

На погашение некоторых убытков можно направить только прибыль по определенной деятельности организации. В частности, это касается:

убытков от деятельности обслуживающих производств и хозяйств . Их можно покрыть только за счет прибыли, полученной от деятельности указанных производств и хозяйств (кроме ситуации, когда численность сотрудников организации составляет 25 и более процентов от численности работающего населения соответствующего населенного пункта ();
убытков по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, которые не обращаются на организованном рынке. Их можно покрыть только за счет прибыли от операций с такими ценными бумагами (п. 22 ст. 280 , п. 3 ст. 304 НК РФ).

Олега Хорошего, начальника отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой и таможенной политики Минфина России

Как составить и сдать декларацию по налогу на прибыль

Списание убытков прошлых лет производится на основании решения учредителей или акционеров и регламентировано нормами бухгалтерского и налогового законодательства. Рассмотрим пошаговый алгоритм действий для корректного списания понесенных в прошлом потерь.

Шаг 1: определяем сумму для переноса убытков

Любая компания создается с целью получения прибыли. Но в современных рыночных условиях некоторые из них получают убытки по итогам года. Убыток — минусовая разница между доходами и расходами предприятия за определенный период.

ВАЖНО! Убыток в бухгалтерском учете и налогообложении формируется по разным правилам, поэтому, вероятнее всего, сумма убытка в бухгалтерском и налоговом учете будет различаться.

В бухгалтерском учете такие потери покрываются за счет нераспределенной между участниками (акционерами) прибыли или резервных и добавочных фондов.

В налоговом учете если убытки превышают доходы, то отрицательный остаток можно перенести на более поздние периоды. Но для 2017-2020 годов действует ограничение: налоговая база не может быть уменьшена на сумму убытков, которые получены в предыдущих периодах, более чем на 50% (пп. 2, 2.1 ст. 283 НК РФ).

Как отразить полученные убытки в декларации по налогу на прибыль, читайте в материале .

Шаг 2: учитываем особенности погашения прошлогодних потерь

Убытки необходимо подтвердить первичной документацией (письмо Минфина РФ от 19.01.2018 № 03-03-06/1/2598). Хранить такие бумаги нужно в течение всего периода погашения понесенных потерь (п. 4 ст. 283 НК РФ).

ВАЖНО! Если же первичка была утеряна, но сумма потерь подтверждена актом налоговой проверки, то перенести ее на будущее вряд ли получится (письмо Минфина от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278, постановления Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 № 3546/12 по делу № А40-9620/11-140-41, АС Центрального округа от 22.05.2013 по делу № А14-10046/2012 (определением ВАС РФ от 09.08.2013 № ВАС-10478/13 отказано в передаче дела № А14-10046/2012 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного постановления)).

Если налогоплательщик понес убытки, применяя УСН или ЕСХН, а после перешел на ОСНО, то учитывать потери на новом режиме он не имеет права (п. 5 ст. 346.6, п. 7 ст. 346.18 НК РФ, письмо Минфина России от 25.09.2009 № 03-03-06/1/617).
Если в отчетном периоде получен отрицательный итог, то база для расчета прибыли равна 0 (п. 8 ст. 274 НК РФ). Соответственно, налог отсутствует.
Если фирма применяет УСНО 15%, то при получении убытка она должна рассчитать и уплатить минимальный налог, который составляет 1% от полученного дохода. При этом полученный убыток можно учесть в расходах в последующие 10 лет (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).
При применении ЕСХН полученный убыток также можно учесть в расходах в последующие 10 лет (п. 5 ст. 346.6 НК РФ).

О том, как пояснить убыток налоговикам, см. в материале .

Шаг 3: фиксируем списание убытков предыдущих лет в учете

В бухгалтерском учете все доходы и расходы, полученные в текущем периоде, аккумулируются на счете 99. По итогам года он закрывается на счет 84 (82, 83).

Пример

ООО «Альфа» по итогам 2017 года получило убытки в размере 373 580 руб. На собрании 21.05.2018 учредители приняли решение закрыть убытки за счет добавочного и резервного капитала. На 01.01.2018 их сумма равна 140 330 руб. и 175 830 руб. соответственно. А разницу в 57 420 руб. (373 580 - 140 330 - 175 830) решили списать за счет прибыли следующих лет.

Проводки

31.12.2017:

Дт 84 Кт 99 — 373 580 руб. — сформирован непокрытый убыток 2017 года.

21.05.2018:

Дт 83 Кт 84 — 175 830 руб. — часть потерь погашена из добавочного капитала.
Дт 82 Кт 84 — 140 330 руб. — компенсация убытков из резервного фонда.

Дополнительно об отражении убытка в учете читайте также в статье .

Итоги

Полученные в итоге хозяйственной деятельности убытки предыдущих периодов списываются за счет текущей или последующей прибыли. При ОСНО в налоговом учете такие потери отражаются в декларации по налогу на прибыль. При этом потери, понесенные компанией, проверяются налоговиками с особым пристрастием.

Теперь снято 10-летнее ограничение на перенос убытков прошлых лет. С 2017 года сумму убытка можно переносить на все последующие годы, а не на 10 лет. Теперь убытки можно списывать до полного погашения так долго, как это получится. Применить это нововведение можно к убыткам, понесенным за налоговые периоды, начиная с 1 января 2007 года. Изменения предусмотрены Федеральным законом от 30.11.2016 N 401-ФЗ

Остальные правила переноса убытков на будущее в 2017 году остались прежними. Как и раньше, переносить убытки в 2017 году можно не только по окончании налогового периода, но и по итогам каждого отчетного периода по налогу на прибыль. Хотя это следует делать тем, кто работает с устойчивой прибылью. Ведь в случае, когда в течение года компания работала с прибылью и снижала за счет убытков прошлых лет авансовые платежи, но финансовый год завершила с убытком, списанные суммы придется восстановить.

Не изменилось требование о хранении документов, подтверждающих формирование убытков. Их нужно сохранять все время, пока убыток будет участвовать в формировании налоговой базы по налогу. Плюс еще четыре года. Так что срок хранения этой «первички» нужно будет отслеживать с большей тщательностью.

Налог на прибыль за счет убытков прошлых лет полностью обнулять нельзя

Но, в обмен на снятие одного ограничения появилось другое.

В отчетные и налоговые периоды с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года базу нельзя уменьшать на сумму убытков прошлых периодов больше, чем на 50% (п. 2.1 ст. 283 НК РФ). Изменения касаются убытков, понесенных за налоговые периоды, начинающиеся с 1 января 2007 года. Изменения предусмотрены Федеральным законом от 30.11.2016 N 401-ФЗ и внесены в статью 283 Налогового кодекса.

Это нововведение не затрагивает базу, к которой применяются некоторые специальные ставки по налогу на прибыль. Например, ставки для организаций - участников региональных инвестиционных проектов. Лимит не распространяется на резидентов технико-внедренческой особой экономической зоны, участников региональных инвестиционных проектов и некоторые другие категории «льготников».

Похожее правило введено и для переноса убытков в 2017 году от операций с необращающимися ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами. С января 2017 года базу от таких операций в текущем периоде можно уменьшить на убытки прошлых лет, но не более чем на 50 %.

Обратите внимание

Новый порядок учета убытков консолидированной группой налогоплательщиков

С 1 января 2017 года вступили в силу изменения, внесенные в пункт 1 статьи 278.1 и в пункт 5 статьи 321.2 Налогового кодекса РФ (Федеральный закон от 30.11.16 № 401-ФЗ).

По ранее действовавшим правилам каждый из участников консолидированной группы не определял собственную облагаемую базу по прибыли. Вместо этого компании передавали сведения ответственному участнику, а он, в свою очередь, считал базу в целом по группе. база представляла собой арифметическую сумму доходов всех участников за минусом арифметической суммы расходов всех участников. Отрицательная величина между доходами и расходами признавалась убытками группы. Их можно было учесть при определении консолидированной базы следующего периода.

С января 2017 года порядок определения базы и учета убытков поменялся. Теперь база для каждого частника консолидированной группы определяется отдельно по правилам, установленным для «обычных» налогоплательщиков . Затем базы суммируются, и в итоге рассчитывается консолидированная база. Убытки, полученные каждым из участников группы, также суммируются. Сумму убытков можно учесть при формировании консолидированной базы в размере, не превышающем 50 % консолидированной налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода.

Если убытки кого-либо из участников группы остались неучтенными при определении консолидированной базы, такой участник может учесть их в «обычном» порядке, то есть так, как если бы он не входил в группу, а действовал самостоятельно.

В случае, когда в отчетном (налоговом) периоде убытки получены одновременно всеми участниками группы, консолидированная база принимается равной нулю.

Как правильно списать убыток прошлых лет. Какие проводки необходимо сделать? По каким строкам Декларации по Налогу на прибыль за 9 месяцев 2017 г. отразить?

Вопрос. Как правильно списать убыток прошлых лет. За 2016 г. убыток 1221000р, за 9 месяцев 2017г. прибыль 2880000р. В каком размере, какие проводки необходимо сделать? По каким строкам Декларации по Налогу на прибыль за 9 месяцев 2017 г. отразить?

Ответ. Налогооблагаемую прибыль можно уменьшить на любую сумму убытков прошлых лет, но при условии, что сама прибыль уменьшится не более чем вдвое. Учесть убытки можно не только по итогам года, но и по итогам каждого отчетного периода. Можно рассчитать авансовые платежи по итогам отчетных периодов с учетом убытка прошлых лет. Приложение 4 к листу 02 налоговой декларации заполняется только в составе декларации за I квартал и за год. В этом приложении отражается уменьшение налоговой базы текущего периода на сумму убытков, сложившихся в предыдущих налоговых периодах. Убытки прошлых лет можно исключать из налоговой базы при расчете налога и за первое полугодие, и за девять месяцев. Сумму убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный период, покажите по строке 110 листа 02 декларации.

В бухучете сумма убытка признается единовременно. Из-за того что для целей налогообложения убыток будет учтен в следующих отчетных периодах, в бухучете образуются вычитаемые временные разницы. Они приведут к формированию отложенного налогового актива. По мере списания убытка в налоговом учете сумма отложенного налогового актива будет погашаться. Окончательно он погасится, когда весь убыток будет учтен при налогообложении прибыли. Если по каким-либо причинам организация не сможет учесть весь убыток, в бухучете непогашенный остаток отложенного налогового актива нужно будет списать.

Как учесть при расчете налога на прибыль убытки прошлых лет

Как перенести убытки на будущее

Ограничение по размеру переносимых убытков не распространяется на организации, которые платят налог на прибыль по пониженным ставкам:
- на резидентов технико-внедренческих и туристско-рекреационных особых экономических зон, объединенных в кластер;
- на участников региональных инвестиционных проектов;
- на участников свободных экономических зон;
- на резидентов территорий опережающего социально-экономического развития;
- на резидентов свободного порта Владивосток;
- на участников ОЭЗ в Магаданской области;
- на резидентов ОЭЗ в Калининградской области.

Пример: как перенести убытки 2006-2008 годов при расчете налога на прибыль за 2017 год

По итогам 2006-2008 годов ООО «Альфа» получило убытки:

в 2006 году - убыток по основной деятельности в размере 100 000 руб.;

в 2007 году - убыток по основной деятельности в размере 200 000 руб.;

в 2008 году - убыток по основной деятельности в размере 50 000 руб.

При расчете налога на прибыль за 2009-2016 годы убытки, полученные по итогам 2006-2008 годов, «Альфа» не учитывала.

По итогам 2017 года организация получила прибыль по основной деятельности в размере 300 000 руб.

При расчете налога на прибыль за 2017 год «Альфа» может списать часть убытка за 2007 год в размере 150 000 руб. (300 000 руб. х 50%). Оставшуюся часть убытка за 2007 год (50 000 руб.) и убыток за 2008 год «Альфа» сможет учесть в следующих годах (при наличии прибыли). При этом сначала она должна будет списать остаток убытка за 2007 год и только после этого - убыток за 2008 год.

Убыток 2006 года при расчете налога на прибыль за 2017 год учесть нельзя .

По мере списания убытка в налоговом учете сумма отложенного налогового актива будет погашаться. Окончательно он погасится, когда весь убыток будет учтен при налогообложении прибыли. Если по каким-либо причинам организация не сможет учесть весь убыток, в бухучете непогашенный остаток отложенного налогового актива нужно будет списать (п. 17 ПБУ 18/02 , письмо Минфина России от 14 сентября 2005 г. № 07-05-06/243). Это отразите проводкой:

Дебет 99 Кредит 09
- списан непогашенный отложенный налоговый актив.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении убытка прошлых лет, переносимого на будущее

По результатам работы за девять месяцев 2017 года в налоговом учете ООО «Альфа» отражена прибыль. В целом за 2017 год у организации сложился убыток в размере 90 000 руб.

В декабре 2017 года бухгалтер сделал проводку:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 18 000 руб. (90 000 руб. х 20%) - отражен отложенный налоговый актив.

В I квартале 2018 года организация получила прибыль в размере 140 000 руб. Эту прибыль бухгалтер «Альфы» уменьшает за счет убытка, сложившегося в 2017 году, на 70 000 руб. При этом часть отложенного налогового актива он погашает проводкой:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
- 14 000 руб. (70 000 руб. х 20%) - погашена часть отложенного налогового актива.

Оставшаяся часть убытка в размере 20 000 руб. уменьшит налоговую базу по налогу на прибыль в следующих отчетных (налоговых) периодах. Тогда же будет погашена оставшаяся часть отложенного налогового актива в размере 4000 руб. (18 000 руб. - 14 000 руб.).

Документы, подтверждающие объем понесенного убытка, храните в течение всего срока, пока будете уменьшать прибыль на сумму этого убытка (п. 4 ст. 283 НК РФ). После того как вся сумма убытка будет погашена, документы, подтверждающие его формирование, храните еще в течение четырех лет (

Деятельность любого предприятия связана с рисками, в лучшем случае, недополучения прибыли, но и бывают ситуации по выявлению убытка. Полученный финансовый результат в виде убытка можно списать, что снижает базу налога на прибыль. Списание убытков прошлых лет организацией, полученных в отчетном году, можно списать в соответствии с требованиями НК РФ. Рассмотрим, каким образом в настоящее время действует порядок действий с убытками прошлых лет.

Нормативное регулирование списания убытков

НК РФ часть 2	Порядок исчисления налога на прибыль
Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н	Утверждает ПБУ
Приказ Минфина России от 19.11.2002 N 114н	Утверждает ПБУ 18/02
Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н	Утверждает план счетов и его применение
Приказ ФНС России от 19.10.2016 N ММВ-7-3/572@	Форма налоговой декларации по налогу на прибыль

Основание для списания убытков прошлых лет

В ходе списания убытков, полученных в прошлые годы отражается на налоге на прибыль организаций, который является прямым налогом, а его величина прямо пропорциональна конечным финансовым результатам. Правила обложения этим налогом определены в главе 25 НК РФ.

Убыток является отрицательным результатом между полученными доходами и расходами. При этом налоговая база в этот отчетный период принимается равной нулю. Снизить налоговую базу за счет убытков, полученных в прошлых периодах можно в следующем периоде. При этом убыток должен быть подтвержден документально, то есть обязательны основания, которые привели к таким убыткам (договоры, чеки, квитанции, накладные, акты и т.д.). за предыдущие периоды не является основанием, подтверждающим этот убыток, поэтому важно хранить первичную документацию. Если не будет подтверждающих документов, любая проверка отнесет к неправомерному снижению налоговой базы и доначислит налог на прибыль.

Важно! При получении убытков налогоплательщика, применяющего спецрежимы, после перехода на ОСНО, учесть убытки периодов нахождения на спецрежиме на ОСНО налогоплательщик не сможет.

НК РФ о переносе убытков

НК предоставлено право налогоплательщикам на снижение налоговой базы за счет полученных убытков в прошлых годах на сумму (ее часть) понесенного убытка.

С 01.01.2017 по 31.12.2020 года изменилось ограничение в отношении размера по списанию – максимум от налоговой базы отчетного периода должен составлять 50% (то есть текущая налогооблагаемая прибыль может быть уменьшена не более чем в 2 раза).

Этот порядок используется для списания убытков на предыдущие 10 лет. Так, в декларациях за 2017 год можно списать убытки с 2007 года и позднее, в 2018 – с 2008 года и позднее и т.д.

При этом имеется возможность списывать убытки как по итогам года, так и по итогам отчетного периода, то есть в декларации предполагается расчет авансовых платежей по итогам отчетных периодов с учетом прошлых убытков.

Убытки, понесенные в разных периодах, следует переносить в той последовательности, в какой они были получены, то есть убытки за 2009 год можно будет переносить только после того, как будут погашены за 2008 год (в 2018 году).

Убыток по операциям, облагаемым налогом по ставке 20% снижают базу по налогу на прибыль соответствующей ставки.

Пример перенесения убытков 2007 – 2010 годов в 2018 году

По итогам 2007-2010 годов ООО «Альфа и омега» были получены такие убытки:

Годы	Размер убытка, руб.
2007	100000
2008	50000
2009	100000
2010	50000

Эти убытки организацией ранее учтены не были. В 2018 году сформирована прибыль по основной деятельности в размере 200000 руб.

Ограничения в 10 лет по списанию убытков с 2017 года не действует (но самый ранний период – 01.01.2017 г.), поэтому за 2018 год в расчете налога на прибыль ООО «Альфа и омега» может списать убыток за 2007 год в размере 100000 руб., что составляет 50% прибыли 2018 года. Оставшиеся убытки за 2008-2010 годы можно списать в последующие отчетные периоды (при условии, если будет прибыль). И сначала необходимо списать убыток за 2008 год (50000 руб.), а в последствии – убытки за последующие годы.

Порядок закрытия отчетных периодов и определения финансовых результатов

Закрытие отчетного периода проводится следующим образом:

списываются суммы расходов (по производству и реализации)
сопоставление данных по дебету и кредиту счета 90 и 91
списание на счет 99:

прибыль (положительная разница) в кредит 99
убыток (отрицательная разница) в дебет 99

Расчет условного дохода (или расхода) по налогу на прибыль

Согласно ПБУ 18/02 с закрытием отчетного периода в учете отражается условный расход (доход) по налогу на прибыль по такой формуле:

Условный расход (или доход) по налогу на прибыль = Бухгалтерская прибыль (или убыток) за отчетный период (сальдо по субсчетам 90-9 и 91-9) * 20%

Эта сумма отражается в учете на счете 99 Прибыли и убытки на открытом субсчете Условный расход (доход) по налогу на прибыль.

В бухучете начисление суммы условного расхода за отчетный период будет отражена проводкой:

Д 99 субсчет Условный расход по налогу на прибыль К 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

А начисление суммы условного дохода за отчетный период

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль»

По итогам отчетного периода в налоговом учете отражение убытка (погашаемый в следующих отчетных периодах) делается проводка:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

Бухучет списания убытков прошлых лет

Согласно Инструкции к плану счетов и ПБУ 18/02 убытки признаются единовременно. По причине того, что убыток для целей налогообложения учитывается в последующих отчетных периодах, в учете формируются временные разницы вычитаемые, которые приведут к формированию налогового актива отложенного.

Сумма налогового актива отложенного будет погашаться при списании убытка в налоговом учете и погасится, по мере того, как образованный убыток будет учтен при обложении налогом на прибыль.

В ситуации, если организация не учла убыток, в непогашенный остаток отложенного налогового актива нужно будет отразить проводкой:

Д 99 К 09 – списан непогашенный налоговый актив отложенный

Подтверждение убытка в виде документов необходимо хранить в течение срока, когда идет уменьшение прибыли на сумму убытка. После погашения всей суммы убытка подтверждающие документы нужно хранить 4 года (ст. 23 НК РФ).

Пример учета убытков, переносимых на будущее

За полугодие 2017 года в налоговом учете «Альфа и омега» отражается прибыль. За 2017 год в целом сформировался убыток в размере 50000 руб.

В декабре 2017 года сделана проводка:

Д 09 К 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – 10000 руб. (50000 руб. * 20%) – отражен отложенный налоговый актив.

В I квартале 2018 года получена прибыль в размере 80000 руб. Эту прибыль необходимо уменьшить за счет убытка 2017 года на 40000 руб.

Налоговый актив возмещается таким образом:

Д 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» К 09 – 8000 руб. (40000 руб. * 20%) – погашена часть отложенного налогового актива.

Остальная сумма убытка, составляющая 10000 руб. ориентировочно в следующих отчетных периодах уменьшит базу по налогу на прибыль и погасится оставшаяся часть налогового актива отложенного в сумме 2000 руб. (10000 руб. – 8000 руб.).

Порядок отражения убытков в декларации

Перенос убытка обязательно указывается в декларации по налогу на прибыль. В декларации не предусматривается расчет ограничения в 50% от прибыли, но в отчете нужно указать, что уменьшение прибыли только на убыток, который зафиксирован в НК РФ (50%):

строки 010-130 отражается вся сумма убытка прошлых лет, подтвержденных документально
строки 140 и 150 должны соответствовать следующему: строка 150 меньше или равна строке 140 * 50%.

Сумма налога на прибыль, отраженная в бухучете на конец отчетного квартала или года, должна совпадать с суммой, отраженной в налоговой декларации.

Действительный государственный советник РФ 3-го класса С. Разгулин

Ошибки при переносе убытков

При переносе убытков, сложившихся в деятельности организации при работе на других налоговых режимах (специальных), база по налогу на прибыль не уменьшается, то есть, если убытки понесены при применении УСН до конца 2013 года, с 2014 года организация работает на ОСНО, то можно переносить убытки, понесенные с 2014 года (согласно письма Минфина России от 25 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/617). При этом и убытки при переходе с ОСНО на спецрежим не переносятся.
В отношении убытков, сформированных в периоды применения ставки налога на прибыль 0%, необходимо отметить, что они не могут быть перенесены на будущее (медицинские, образовательные организации и организации социального обслуживания, сельхозпроизводители, участники проекта «Сколково».